COMMENTO – La revisione del procedimento tributario rappresenta uno dei cardini della vasta rielaborazione della normativa sostanziale, procedurale e processuale avviata attraverso la delega fiscale inclusa nella Legge n. 111 del 2023. In particolare, l’articolo 19 di quest’ultima legge ha delineato linee guida e obiettivi per la modifica delle norme del Decreto Legislativo del 31 dicembre 1992, n. 546, con l’esplicito intento di ridurre i tempi delle controversie fiscali, assicurare una maggiore rapidità nella fase cautelare e espandere l’utilizzo delle tecnologie digitali nel contesto della Giustizia Tributaria. Tale opera di revisione normativa si materializza con il Decreto Legislativo n. 220/2023, pubblicato in Gazzetta Ufficiale il 3 gennaio 2024, con diverse delle sue disposizioni già attive dal 4 gennaio 2024.
Il presente scritto si presenta come una prima “guida” alla riforma processuale, specificando che le nuove disposizioni non si applicano ai procedimenti pendenti, ma solamente a quelli introdotti con ricorso (in prima istanza, in appello o in Cassazione) dopo la data di entrata in vigore della singola disposizione, di norma il 1º settembre 2024, tranne nei casi di anticipata applicazione di alcune disposizioni già ai ricorsi presentati a partire dal 4 gennaio 2024.
Testimonianza scritta con firma digitale
Nel dettaglio, il decreto incide su diverse disposizioni del Dlgs n. 546/1992, normativa che disciplina il processo tributario. Un esempio di tale influenza è rappresentato dall’articolo 7, che modifica la disciplina relativa alla testimonianza scritta. In particolare, il decreto prevede la possibilità di effettuare la notificazione dell’intimazione e del modulo di deposizione testimoniale anche in via telematica. Il modello del modulo, accompagnato dalle relative istruzioni per la compilazione, è reso disponibile sul sito del dipartimento della Giustizia tributaria.
Inoltre, nel caso in cui il testimone sia in possesso di firma digitale, il difensore della parte che lo ha citato procede al deposito telematico del modulo, dopo averlo compilato e sottoscritto in ogni sua parte con firma digitale. In questo modo, la sottoscrizione avviene senza necessità di ulteriore autenticazione
Mandato difensivo
All’articolo 12, nel nuovo comma 7-bis, si concede la facoltà di apporre la firma digitale all’incarico conferito al difensore. Se la procura è conferita su supporto cartaceo, il difensore è tenuto a depositare telematicamente la copia per immagine su supporto informatico, dichiarandone la conformità. Nello stesso comma 7-bis, il decreto conferma che la procura alle liti si considera valida se apposta in calce all’atto cui si riferisce, sia essa rilasciata su un separato documento informatico depositato telematicamente insieme all’atto di riferimento, oppure se è rilasciata su un foglio separato del quale è stata eseguita una copia informatica, anche per immagine, depositata telematicamente congiuntamente all’atto cui si collega.
Liticonsorzio dell’ente impositore
Al fine di assicurare una più ampia efficacia della tutela, il decreto legislativo in questione implementa il litisconsorzio nei casi di vizi della notificazione, eccependo tali casi in relazione a un atto presupposto emesso da un soggetto diverso da colui che ha emanato l’atto impugnato. Per conseguire questo obiettivo, introduce il comma 6-bis all’articolo 14, stabilendo che il ricorso debba essere sempre presentato coinvolgendo entrambi i soggetti interessati.
Spese di giudizio
Il nuovo comma 2, aggiunto all’articolo 15, dispone che le spese di lite siano compensate, in tutto o in parte, non solo in caso di soccombenza reciproca o in presenza di gravi ed eccezionali ragioni indicate espressamente in motivazione, ma anche quando la parte abbia ottenuto successo sulla base di documenti decisivi prodotti solo nel corso del giudizio.
Nella liquidazione delle spese si dovrà tenere conto anche del rispetto dei principi di chiarezza e sinteticità degli atti della parte vittoriosa.
Comunicazioni in via telematica
Fra le numerose modifiche apportate, all’articolo 16-bis è stata introdotta la disposizione che impone al difensore il dovere di comunicare ogni variazione dell’indirizzo di posta elettronica certificata alle altre parti costituite e alla Segreteria. In caso di inadempienza, la Segreteria non è tenuta a cercare il nuovo indirizzo del difensore e può effettuare la comunicazione mediante deposito in segreteria. Contestualmente, con la medesima modifica, è stato stabilito l’obbligo per le parti, i consulenti e gli organi tecnici di utilizzare esclusivamente le modalità telematiche per la notifica e il deposito di atti processuali, documenti e provvedimenti giurisdizionali.
Viene eliminato inoltre, fra le modalità di comunicazione e notifica degli avvisi di segreteria, il “piego raccomandato” sostituito dalla più comune raccomandata con avviso di ricevimento.
Inoltre, le parti e i consulenti tecnici devono utilizzare esclusivamente le modalità telematiche previste dal PTT per il deposito degli atti processuali, dei documenti e dei provvedimenti giurisdizionali notificati, fatta salva la possibilità, nei casi disciplinati dall’art. 79 (novellato) di effettuare le notifiche in forma non telematica, e depositare in forma cartacea previa autorizzazione del giudice
In ogni caso, la violazione delle disposizioni di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’art. 16 bis o delle norme tecniche del PTT non costituisce causa di invalidità dei depositi, salvo l’obbligo di regolarizzarli nel termine perentorio fissato dal giudice.
Modalità di redazione dei provvedimenti
Il Dlgs n. 546/1992 si presenta ora con un articolo inedito, il 17-ter. In questa nuova disposizione, il legislatore non solo stabilisce che atti, verbali e provvedimenti devono essere redatti in modo chiaro e sintetico, ma impone anche che gli stessi siano sottoscritti con firma digitale. Inoltre, sancisce che la liquidazione delle spese del giudizio deve tener conto, in ogni caso, della violazione dell’obbligo di sottoscrizione degli atti con firma digitale e delle norme tecniche del processo tributario telematico, con l’obbligo di provvedere alla regolarizzazione entro il termine perentorio stabilito dal giudice. Questo stesso articolo prevede espressamente la nullità per i provvedimenti del giudice tributario non sottoscritti con firma digitale.
Abrogazione del Reclamo e della Mediazione Tributaria
Per mezzo del medesimo articolo sopra richiamato, vengono abrogate le disposizioni sul reclamo e la mediazione tributaria.
Autotutela
Intervenendo sull’articolo 21, il decreto in commento stabilisce che, analogamente al rifiuto tacito di rimborso, il ricorso può essere presentato, anche in caso di diniego dell’autotutela, dopo il novantesimo giorno dalla domanda. Viene infatti aggiunto all’elenco degli atti impugnabili dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992 il rifiuto espresso o tacito sull’istanza di autotutela.
Deposito atti e documenti
L’art. 25-bis del D.Lgs. n. 546/1992, viene arricchito di un comma 5 bis, a mente del quale si stabilisce che gli atti e i documenti del fascicolo telematico non devono essere ridepositati nei gradi successivi. Si prevede tuttavia che il giudice non tenga conto degli atti e dei documenti depositati in forma cartacea dei quali non sia depositata anche una copia informatica certificata conforme all’interno del fascicolo telematico.
Udienze da remoto
Per quanto riguarda le udienze a distanza, il Dlgs n. 220/2023 ha apportato modifiche a due articoli specifici:
- l’articolo 33, comma 1, ora consente anche a una sola delle parti costituite di richiedere la trattazione in pubblica udienza da remoto. Se una parte richiede la discussione in pubblica udienza e in presenza, mentre un’altra parte opta per la discussione da remoto, la discussione si svolge in presenza, ma chi ha richiesto la modalità a distanza mantiene questa possibilità. Nel caso in cui una parte richieda la discussione in presenza, giudici e personale amministrativo partecipano sempre fisicamente alla discussione.
- il nuovo articolo 34-bis, inserito in sostituzione dell’abrogato comma 4 dell’articolo 16, stabilisce che i contribuenti e i loro difensori, gli enti impositori e i soggetti della riscossione, i giudici e il personale amministrativo delle Corti di giustizia tributaria possono partecipare da remoto alle udienze di cui agli articoli 33 (trattazione in camera di consiglio) e 34 (discussione in pubblica udienza).
La richiesta di discussione da remoto deve essere avanzata nel ricorso, nel primo atto difensivo o tramite un’apposita istanza notificata alle altre parti costituite entro il termine di dieci giorni dalla data di trattazione (articolo 32, comma 2, Dlgs n. 546/1992) e depositata in segreteria, allegata alla prova della notificazione.
Nei casi di trattazione delle cause da remoto, la segreteria comunica l’avviso dell’ora e delle modalità di collegamento almeno tre giorni prima dell’udienza.
Nel verbale di udienza, devono essere registrate le modalità attraverso le quali si verifica l’identità dei partecipanti e la loro libera volontà di partecipare, anche ai fini della disciplina sulla protezione dei dati personali. I verbali e le decisioni prese all’esito dell’udienza o della camera di consiglio si considerano, rispettivamente, formati e adottati nel comune in cui ha sede l’ufficio giudiziario presso il quale è stato iscritto il ricorso trattato. Il luogo dal quale si collegano i giudici, i difensori, le parti che si difendono personalmente e il personale amministrativo è considerato aula di udienza a tutti gli effetti di legge.
Discussione e contenuto delle Sentenze
Al termine del processo, intervenendo sull’articolo 35, il decreto stabilisce che il collegio proceda alla lettura immediata del dispositivo, con facoltà di riservarne il deposito in segreteria, e la sua contestuale comunicazione ai difensori delle parti costituite entro il termine perentorio dei successivi sette giorni.
Il nuovo articolo 36, comma 2, n. 4), prescrive che accanto alla succinta esposizione dei motivi in fatto e diritto, si includa anche la motivazione relativa all’accoglimento o al rigetto del ricorso, in relazione ai motivi di merito e alle questioni attinenti ai vizi di annullabilità e di nullità dell’atto.
L’articolo 37, anch’esso oggetto di rimaneggiamenti, prevede il deposito telematico della sentenza, con l’apposizione della firma digitale da parte del segretario, il quale si occupa di comunicare successivamente alle parti costituite entro tre giorni dal deposito stesso.
Impugnazione della Sentenza
In base al rinnovato articolo 47, le pronunce cautelari emesse dal giudice monocratico sono soggette a reclamo presso la Corte di giustizia tributaria di primo grado, mentre le ordinanze collegiali della medesima Corte di primo grado possono essere impugnate dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado.
L’articolo prevede l’immediata comunicazione alle parti dell’ordinanza cautelare e stabilisce la sua impugnabilità entro un termine perentorio di quindici giorni dalla comunicazione. Inoltre, si annuncia espressamente la non impugnabilità dell’ordinanza che decide sul reclamo e sull’ordinanza cautelare emanata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado.
Definizione del giudizio all’esito della domanda di sospensione e sentenza semplificata
L’inedito articolo 47-ter poi, riconosce al giudice, sia monocratico che collegiale, la facoltà di definire la causa in sede di decisione della domanda cautelare. Ad eccezione della pronuncia sul reclamo, la Corte può definire il giudizio con una sentenza in forma semplificata, previo trascorrere di almeno venti giorni dall’ultima notificazione del ricorso e previa consultazione delle parti costituite, in camera di consiglio. In tal caso, il Giudice decide con sentenza in forma semplificata quando ravvisa la manifesta fondatezza, inammissibilità, improcedibilità o infondatezza del ricorso.
La motivazione della sentenza semplificata può consistere in un sintetico riferimento al punto di fatto o di diritto ritenuto risolutivo ovvero, se del caso, ad un precedente conforme.
Conciliazione in Cassazione
La disciplina è contemplata negli articoli 48, 48-bis.1 e 48-ter del Dlgs n. 546/1992, i quali, in sintesi, stabiliscono l’applicazione delle norme sulla conciliazione fuori udienza alle controversie pendenti in Cassazione, laddove compatibili. La Corte può formulare d’ufficio una proposta di conciliazione, tenendo conto di precedenti giurisprudenziali relativi all’oggetto del giudizio. Per agevolare l’accordo conciliativo, se la proposta viene formulata in udienza e le parti non compaiono, la Corte deve fissare una nuova udienza. Le parti hanno la facoltà di richiedere il rinvio dell’udienza per agevolare il perfezionamento dell’accordo conciliativo. Nel verbale di conciliazione, devono essere specificate le determinazioni relative alle spese. In caso di conclusione dell’accordo conciliativo, le sanzioni sono ridotte al 60% del minimo di legge.
Fase cautelare in appello
Viene modificato l’art. 52 allineando le disposizioni sulla sospensione cautelare in appello a quelle già innovate dalla legge 130/2022 per la stessa fase in primo grado. Anche in questo caso viene preclusa la possibilità di trattare la domanda cautelare unitamente al merito.
Divieto di nuove prove in appello
Il primo paragrafo dell’articolo 58 viene completamente riformulato e modificato rispetto al testo precedente, introducendo il divieto di presentare nuovi mezzi di prova e nuovi documenti in appello. Il nuovo primo paragrafo è una fedele riproduzione del periodo iniziale del comma 3 dell’articolo 345 del codice di procedura civile nella sua versione precedente alla riforma del 2012. Rispetto alla versione attuale di questa disposizione, nel contesto del processo tributario, viene mantenuta la clausola “salvo che il collegio li ritenga indispensabili ai fini della decisione della causa”.
Questa eccezione al divieto è naturalmente legata all’altra condizione già in vigore anche nella procedura civile, ossia nel caso in cui la difesa della parte dimostri di non aver potuto presentare i documenti nel giudizio di primo grado per cause non imputabili ad essa. Tuttavia, è prevista la possibilità di presentare motivi aggiunti nel caso in cui la parte venga a conoscenza di documenti non presentati dalle altre parti nel giudizio di primo grado, che evidenzino vizi degli atti o provvedimenti impugnati.
Infine, viene esplicitamente vietata la presentazione in appello di deleghe, procuratori, e atti di conferimento di poteri che sono rilevanti per la legittimità della sottoscrizione degli atti, delle notifiche dell’atto impugnato o degli atti presupposti. Questo divieto si applica anche agli enti chiamati in causa obbligatoriamente ai sensi del nuovo articolo 14, comma 6 bis.
Sospensione cautelare dell’esecuzione provvisoria della sentenza di secondo grado impugnata per Cassazione
Viene infine modificato l’art. 62 bis con la previsione che l’udienza di sospensione non possa slittare oltre il trentesimo giorno dalla presentazione dell’istanza stessa.
Il decreto legislativo n. 220/2023 sul processo tributario, del quale in questo scritto sono state illustrate le principali novità, entra in vigore come detto a far data dal 4 gennaio 2024. Le disposizioni pertinenti si applicano ai procedimenti giudiziari avviati, sia in primo che in secondo grado, con ricorso notificato successivamente al 1° settembre 2024.
Dott. Francesco Foglia