I chiarimenti dell’Agenzia delle entrate nella circolare n. 28/E del 16 ottobre 2023
In data 16 ottobre 2023 l’Agenzia delle Entrate ha emesso la circolare n. 28/E con la quale ha fornito indicazioni circa la corretta determinazione della rendita catastale per le centrali eoliche. In particolare la circolare è volta a chiarire un aspetto in particolare, ovvero che in tale tipo di impianti, la “torre eolica” deve essere esclusa dalla stima catastale, a meno che non vi siano particolari caratteristiche costruttive che giustifichino il contrario; questo elemento infatti a detta dell’Agenzia va considerato come una componente essenziale per il processo di produzione energetica e, quindi, non dovrebbe contribuire al carico fiscale. In merito a tale questione va tenuto a mente come già in passato la stessa Agenzia, per mezzo della circolare 13 giugno 2016, n. 27/E, aveva fornito chiarimenti circa modalità di determinazione della rendita catastale delle c.d. “centrali eoliche”, con particolare riguardo alla computabilità ai fini della stima diretta del valore della “torre eolica”. All’epoca però, contrariamente a quanto occorso oggi, i tecnici dell’Agenzia avevano ritenuto di includere queste torri tra le “costruzioni” da considerare nella determinazione della rendita catastale, senza tenere conto della loro funzione strumentale nel processo produttivo.
La ragione di tale cambio di interpretazione è da ricercare nell’orientamento formatosi su questa specifica materia da parte della più recente giurisprudenza di legittimità proprio in merito alle controversie aventi ad oggetto l’impugnazione di avvisi di accertamento in rettifica della rendita catastale. Deve infatti essere tenuto in considerazione il chiaro orientamento recentemente espresso della Corte di Cassazione, secondo cui, se la torre eolica funge sia da supporto che da componente essenziale per il funzionamento dell’impianto, la stessa dovrebbe essere esclusa dalla base imponibile.
L’Agenzia delle entrate con la circolare in commento ha pertanto confermato l’interpretazione formatasi in materia da parte della giurisprudenza di legittimità. Avendo riguardo alla determinazione del valore delle centrali eoliche infatti, come accennato, la Suprema Corte ha più volte avvalorato il principio secondo cui l’intero complesso costituito da “rotore-navicella-torre” deve essere escluso dalla valutazione catastale, in quanto rappresenta un’unica entità funzionale nel processo di produzione di energia, a meno che non siano presenti caratteristiche costruttive specifiche dell’impianto che giustifichino una diversa valutazione.
Al fine di approfondire tale dibattuto argomento, appare doveroso procedere per brevi cenni ad una ricostruzione del quadro normativo di riferimento. A tale scopo va innanzitutto citato l’articolo 1, comma 21, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (legge di stabilità 2016), il quale prevede, al primo periodo, che «A decorrere dal 1° gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l’utilità, nei limiti dell’ordinario apprezzamento». Il secondo periodo della medesima disposizione prevede che «Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo».
Va rilevato come proprio tale disposizione abbia innovato il preesistente quadro normativo in materia di determinazione della rendita catastale di alcune tipologie di unità immobiliari, effettuando una “rimodulazione” delle componenti da prendere in considerazione nella stima diretta, mediante l’inclusione di quelle “immobiliari”, finalizzate alla determinazione della rendita catastale, e l’esclusione di quelle di natura essenzialmente “impiantistica”, come tali finalizzate solo al processo produttivo (cfr. circolare 1° febbraio 2016, n. 2/E). Come chiarito nella richiamata circolare Ag. Entrate n. 2/E del 2016, l’esclusione dalla stima catastale interessa quelle componenti «che assolvono a specifiche funzioni nell’ambito di un determinato processo produttivo e che non conferiscono all’immobile un’utilità comunque apprezzabile, anche in caso di modifica del ciclo produttivo svolto al suo interno», indipendentemente dalla loro rilevanza dimensionale.
Volendo fornire un quadro di sintesi, va pertanto evidenziato come dal 1° gennaio 2016 la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, viene effettuata tramite stima diretta. A tal fine, si tiene conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l’utilità; al contrario, sono invece, esclusi dalla stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo.
Al fine di garantire uniformità di trattamento tra le unità immobiliari già iscritte in catasto e quelle oggetto di dichiarazione di nuova costruzione o di variazione, il legislatore poi ha previsto la possibilità di presentare atti di aggiornamento catastale per la rideterminazione della rendita degli immobili già censiti, nel rispetto dei nuovi criteri (cfr. articolo 1, comma 22, della legge n. 208 del 2015, secondo cui «A decorrere dal 1º gennaio 2016, gli intestatari catastali degli immobili di cui al comma 21 possono presentare atti di aggiornamento ai sensi del regolamento di cui al decreto del Ministro delle finanze 19 aprile 1994, n. 701, per la rideterminazione della rendita catastale degli immobili già censiti nel rispetto dei criteri di cui al medesimo comma 21»).
Avendo riguardo al tema della determinazione della rendita catastale della specifica fattispecie delle c.d. “centrali eoliche” va evidenziato che esse rappresentano strutture destinate alla produzione dell’energia elettrica attraverso lo sfruttamento dell’energia del vento, e sono costituite, in generale, da una serie di generatori eolici con le relative opere di fondazione, cabine di trasformazione e controllo, installazioni elettriche e cavi per la connessione alla rete, opere di sistemazione a terra, ecc.. In relazione alla determinazione della rendita catastale di tale tipologia di beni, con la circolare n. 2/E del 2016, l’Agenzia aveva a suo tempo precisato come, a decorrere dal 1° gennaio 2016, per effetto delle disposizioni di cui al citato comma 21 dell’articolo 1 della legge n. 208 del 2015 «Non sono più oggetto di stima (…) gli aerogeneratori (rotori e navicelle) e gli inverter (…)».
Con la citata circolare n. 27/E del 2016 veniva altresì specificato che, per le peculiari caratteristiche tipologico-costruttive, le strutture di sostegno degli aerogeneratori delle centrali eoliche erano da annoverare tra le “costruzioni” – “nelle quali è possibile riconoscere i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo” – e, come tali, da includere nella stima diretta finalizzata alla determinazione della rendita catastale della centrale eolica.
In particolare, ai sensi della suddetta circolare n. 27/E/2016, per le unità immobiliari in argomento andavano considerate, tra le componenti immobiliari oggetto di stima catastale, il suolo, le torri con le relative fondazioni, gli eventuali locali tecnici che ospitano i sistemi di controllo e trasformazione e le sistemazioni varie, quali recinzioni, viabilità, ecc., posti all’interno del perimetro dell’unità immobiliare.
Nonostante le indicazioni fornite dall’Agenzia nel 2016, la materia ha però continuato ad ingenerare contenzioso, giungendo in tempi recenti dinanzi al giudizio di legittimità della Corte di Cassazione. La Suprema Corte infatti, in diverse pronunce, tutte piuttosto recenti, ha avuto modo di chiarire che, con specifico riferimento alla peculiare fattispecie delle “torri eoliche” e alla determinazione della rendita catastale della centrale eolica, in ossequio alla richiamata normativa, occorre tenere conto anche del rapporto di strumentalità delle stesse torri rispetto al processo produttivo, in quanto parte inscindibile dell’unicum impiantistico dell’aerogeneratore (rotore-navicella-torre).
In particolare, la Suprema Corte ha chiarito che se la “torre eolica”, benché stabilmente infissa al suolo, assolve, in base ad un accertamento di fatto rimesso al giudice del merito, «oltre alla «funzione passiva di sostegno al pari di un traliccio di una linea elettrica» e, quindi, di mero supporto statico, anche quella di «componente essenziale ed attiva della macchina, che svolge una funzione di contrasto della forza impressa dal vento sulle pale, al fine di consentire alle pale di offrire la massima resistenza possibile e al generatore di sfruttare la potenza del vento per generare così l’energia elettrica» (Cass., n. 21462/2020, cit.)», la stessa risulta «esente dal carico impositivo», al pari del rotore e della navicella (Cfr. ex multis, da ultimo, Cass., 13 gennaio 2023, nn. 941, 945 e 949; Cass., 17 gennaio 2023, n. 1276; Cass., 27 gennaio 2023, n. 2649; Cass., 12 aprile 2023, n. 9732; Cass., 18 aprile 2023, n. 10232; Cass., 10 maggio 2023, n. 12482).
Nell’ambito delle più recenti pronunce, la Suprema Corte, tenuto conto dell’orientamento giurisprudenziale di legittimità sviluppatosi in tale materia, ha, altresì, precisato che – fatte salve eventuali peculiarità costruttive dello specifico impianto (da dedurre da parte dell’Agenzia delle entrate) – di regola le caratteristiche ordinarie degli impianti eolici sono tali per cui la torre di sostegno partecipa al processo produttivo, senza necessità di rinviare la valutazione al giudice di merito (Cfr. Cass., 23 dicembre 2022, nn. 37710, 37722, 37727, 37733 e 37743; Cass. 17 gennaio 2023, nn. 1303, 1310, 1314 e 1327; Cass., 9 marzo 2023, n. 7126; Cass., 13 marzo 2023, n. 7318).
E’ pertanto pacifico affermare che secondo oramai costante giurisprudenza della Corte di Cassazione, dalla valutazione della rendita catastale devono essere escluse le componenti dell’impianto destinato all’attività produttiva svolta all’interno del fabbricato, indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale delle stesse.
Di conseguenza, gli impianti funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo possono essere esclusi dalla determinazione della rendita catastale, a prescindere dalla struttura e dalla dimensione dei manufatti o dalla circostanza che gli stessi siano o meno infissi stabilmente al suolo.
Da quanto sopra ne deriva, giacché la torre eolica, oltre a sostenere l’aerogeneratore, costituisce una componente essenziale dell’impianto, svolgendo un’attività di contrasto alla forza impressa al vento sulle pale, deve essere esclusa dalla determinazione della rendita catastale del parco eolico. Cristallina a tal proposito appare la massima espressa dai giudici di Piazza Cavour per mezzo della Sentenza n. 28556 del 30 settembre 2022, secondo cui: “Ai fini del calcolo della rendita catastale dell’impianto eolico, ai sensi dell’art. 1, comma 21, L. n. 208 del 2015, non va computata la torre in acciaio che sostiene il peso della navicella e del rotore, trattandosi di elemento funzionale allo specifico processo produttivo, dovendo il giudice di merito accertare se la torre eolica, benché stabilmente infissa al suolo, assolva, oltre alla funzione passiva di sostegno al pari di un traliccio di una linea elettrica e, quindi, di mero supporto statico, anche quella di componente attiva ed essenziale per la produzione di energia”. E dello stesso tenore anche la massima espressa per mezzo della più recente Sentenza Cassazione Sez. V n. 6685 del 06/03/2023 secondo la quale: “Ai fini del calcolo della rendita catastale dell’impianto eolico, ai sensi dell’art. 1, comma 21, della l. n. 208 del 2015, la torre eolica, benché stabilmente infissa al suolo, è esente dal carico impositivo, poiché, per sua natura, oltre a sostenere il rotore e la navicella, svolge anche una funzione di contrasto della forza impressa dal vento sulle pale, integrando una componente essenziale ed attiva della macchina”.
Proprio in recepimento del consolidato indirizzo della giurisprudenza di legittimità, di cui si è dato qui sommariamente conto, la stessa Agenzia ha ritenuto opportuno considerare superate le indicazioni contenute nel richiamato paragrafo 1.3 della circolare n. 27/E del 2016, secondo cui le torri eoliche erano da annoverare tra le “costruzioni” a prescindere da un esame sul piano esclusivamente fattuale dell’assenza di strumentalità al processo produttivo nel senso descritto.
Conseguentemente, conclude l’Agenzia, “per le centrali eoliche in esame, deve ritenersi escluso dalla stima catastale tutto il complesso “rotore-navicella-torre”, da considerarsi quindi un unicum impiantistico, funzionale allo specifico processo di produzione di energia, fatte salve eventuali peculiarità costruttive specifiche dell’impianto”.
Da ultimo, va rilevato l’aspetto forse più importante ovvero come con la citata circolare n. 28/E 2023, alla luce delle considerazioni sopra evidenziate, il Direttore dell’Agenzia inviti le strutture territoriali a riesaminare le eventuali controversie pendenti concernenti la materia in esame e, ove l’attività dell’ufficio sia stata effettuata secondo criteri non conformi a quanto indicato nella suddetta circolare, esorti ad abbandonare la pretesa, con le modalità di rito, tenendo conto dello stato e del grado di giudizio, sempre che non siano sostenibili altre questioni.
Alla luce di quanto sopra sembrerebbe pertanto potersi dire conclusa in maniera definitiva la questione della corretta determinazione della rendita catastale delle c.d. centrali eoliche. Una vicenda che per anni ha visto contrapporsi gli interessi dei produttori di energia eolica da una parte, l’erario per il tramite dell’Agenzia delle Entrate dall’altra oltre ovviamente agli enti locali, che proprio sulla base delle rendite catastali attribuite a tale fattispecie di impianti vedono determinata l’IMU dovuta a carico di tali strutture.
Dott. Francesco Foglia