Convegno Pontremoli, 22 luglio 2022
“L’impatto delle novità normative e di prassi in tema di Fiscalità locale”
I consorzi di bonifica sono soggetti passivi al pagamento dell’IMU, imposta istituita con D.Lgs. n. 23/2011 ed attualmente disciplinata dalla Legge n. 160/2019?
Al fine di rispondere a tale quesito è necessario prendere in esame proprio la Legge 160/2019, la quale, al comma 740 dell’art. 1, dispone che “il presupposto dell’imposta è dato dal possesso di immobili” e, al successivo comma 743, specifica che “I soggetti passivi dell’imposta sono i possessori di immobili, intendendosi per tali il proprietario ovvero il titolare del diritto reale di usufrutto, uso, abitazione, enfiteusi, superficie sugli stessi”, precisando inoltre che “Nel caso di concessione di aree demaniali, il soggetto passivo è il concessionario”.
Il comma 759 dispone poi che “Sono esenti dall’imposta, per il periodo dell’anno durante il quale sussistono le condizioni prescritte: a) gli immobili posseduti dallo Stato, dai comuni, nonché gli immobili posseduti, nel proprio territorio, dalle Regioni, dalle Province, dalle Comunità montane, dai consorzi fra detti enti, dagli enti del Servizio sanitario nazionale, destinati esclusivamente ai compiti istituzionali; b) i fabbricati classificati o classificabili nelle categorie catastali da E/1 a E/9; (…)”.
Proprio con riguardo alle fattispecie di esenzione, il comma da ultimo richiamato, di fatto, riprende:
– la disciplina relativa all’ICI, contenuta nell’art. 7 del D.Lgs. 504/1992, che così recita: “Sono esenti dall’imposta: a) gli immobili posseduti dalla Stato, dalle Regioni, dalle Province, nonché dai Comuni, se diversi da quelli indicati nell’ultimo periodo del comma 1 dell’art. 4 (vale a dire gli immobili di cui il Comune è proprietario ovvero titolare dei diritti di usufrutto, uso, abitazione, enfiteusi, superficie), delle comunità montane, dei consorzi fra detti enti, delle unità sanitarie locali, delle istituzioni sanitarie pubbliche autonome di cui all’art. 41 della legge 23 dicembre 1978 n. 833, dalle camere di commercio, industria, artigianato ed agricoltura, destinati esclusivamente ai compiti istituzionali; b) i fabbricati classificati o classificabili nelle categorie catastali da E/1 A E/9”;
– la disciplina in materia di IMU antecedente all’entrata in vigore della Legge 160/2019, contenuta nell’art. 9, comma 8, D.Lgs. 23/2011, il quale disponeva: “Sono esenti dall’imposta municipale propria gli immobili posseduti dallo Stato, nonché gli immobili posseduti, nel proprio territorio, dalle regioni, dalle province, dai comuni, dalle comunità montane, dai consorzi fra detti enti, ove non soppressi, dagli enti del servizio sanitario nazionale, destinati esclusivamente ai compiti istituzionali. Si applicano, inoltre, le esenzioni previste dall’articolo 7, comma 1, lettere b), c), d), e), f), h), ed i) del citato decreto legislativo n. 504 del 1992”.
Ebbene, proprio sulla base dell’esenzione accordata agli immobili utilizzati dai summenzionati enti pubblici per lo svolgimento di fini istituzionali, vari consorzi di bonifica si sono opposti all’imposizione IMU operata nei loro riguardi, facendo leva sull’attività di pubblico interesse da loro stessi svolta.
I consorzi di bonifica, infatti, sono enti pubblici economici, a carattere associativo, composti dalle persone, fisiche e giuridiche, che traggono un beneficio dalle attività svolte dal Consorzio stesso, vale a dire le attività di manutenzione ordinaria e straordinaria di fiumi, canali, torrenti e opere idrauliche e di bonifica che insistono sul territorio affidato alla sua gestione, il c.d. comprensorio di bonifica, nell’ambito del quale sono chiamati ad intervenire per garantire la sicurezza idraulica del territorio, l’uso plurimo e la razionale utilizzazione a scopo irriguo delle risorse idriche, la provvista, la regimazione e la tutela quantitativa e qualitativa delle acque irrigue, il risparmio idrico, l’attitudine alla produzione agricola del suolo e lo sviluppo delle produzioni agro-zootecniche e forestali, la salvaguardia e la valorizzazione del territorio. Di fatto, il consorzio di bonifica riunisce obbligatoriamente tutti i proprietari di beni immobili (terreni e/o fabbricati) ubicati all’interno del perimetro di competenza (individuato dalla Regione), i quali sono tenuti al versamento del contributo consortile annuale.
E’ indubbio dunque che i consorzi di bonifica siano enti istituiti per soddisfare specifici bisogni di interesse generale; ma, proprio in considerazione di tale scopo, possono essere esentati dal pagamento dell’imposta sugli immobili?
Recentemente, sul punto si è espressa la Cassazione, chiamata a pronunciarsi in un giudizio avente ad oggetto la legittimità di tre avvisi di accertamento IMU emessi dal Comune di Camposanto (MO), per le annualità 2014, 2015 e 2016, emessi nei confronti del Consorzio di Bonifica Burana. Il Consorzio, infatti, impugnava i tre avvisi di accertamento, con separati ricorsi dinnanzi alla CTP di Modena, sostenendo che l’IMU non fosse dovuta. Il Comune resisteva in giudizio sostenendo invece la legittimità dell’assoggettamento ad imposta.
Ebbene, la CTP di Modena, nel pronunciarsi sui tre ricorsi del Consorzio di bonifica, con tre distinte sentenze, li accoglieva. Il Comune proponeva appello avverso le tre sentenze e la CTR Emilia Romagna lo rigettava, rilevando che gli immobili oggetto degli accertamenti sono costituiti da impianti idrovori destinati a soddisfare esigenze di pubblico interesse. Il Comune proponeva allora ricorso in Cassazione, sostenendo che la CTR, nel ritenere esente il Consorzio dal pagamento dell’IMU perché destinato a soddisfare esigenze di pubblico interesse, avesse violato la normativa di settore e non si fosse uniformata ai principi giurisprudenziali espressi dalla Cassazione.
Cosa statuivano al riguardo i Giudici di Piazza Cavour?
Ebbene, la Cassazione, Sez. VI, con Ordinanza n. 16956 del 25 maggio 2022 ha ribadito il proprio consolidato orientamento per il quale “in tema di imposta comunale sugli immobili, i beni demaniali nella disponibilità dei consorzi di bonifica per l’espletamento della loro attività istituzionale sono assoggettati all’imposta, ai sensi del D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 3”, il quale recita:
“1. Soggetti passivi dell’imposta sono il proprietario di immobili di cui al comma 2 dell’articolo 1, ovvero il titolare del diritto di usufrutto, uso o abitazione, enfiteusi, superficie, sugli stessi, anche se non residenti nel territorio dello Stato o se non hanno ivi la sede legale o amministrativa o non vi esercitano l’attività. 2. Nel caso di concessione su aree demaniali, soggetto passivo e’ il concessionario. Per gli immobili, anche da costruire o in corso di costruzione, concessi in locazione finanziaria, soggetto passivo e’ il locatario a decorrere dalla data della stipula e per tutta la durata del contratto”.
Per la Cassazione, infatti, “i consorzi di bonifica sono concessionari ex lege (R.D. n. 215 del 1933) dei beni demaniali loro affidati per l’espletamento dell’attività istituzionale di esecuzione, manutenzione ed esercizio delle opere di bonifica e di preservazione idraulica (R.D. cit., art. 54)”; pertanto, per tali immobili, sono soggetti passivi ai fini IMU.
Più precisamente, la Cassazione ha ricordato che il rapporto tra i consorzi di bonifica ed i beni del demanio loro affidati è declinabile secondo lo schema della concessione a titolo gratuito e che tale rapporto è basato sulla stessa legge istitutiva dei consorzi (R.D. n. 215 del 1933), stante la funzione specifica di “esecuzione, manutenzione ed esercizio delle opere di bonifica” assegnata a tali enti dall’art. 54 del suddetto Regio Decreto. Derivando il titolo direttamente dalla legge, infatti, neppure è necessaria l’emanazione di un conseguente atto amministrativo propriamente concessorio. I consorzi, infatti, possiedono i beni demaniali in quanto, per legge, quei beni sono affidati loro, in qualità di soggetti obbligati alla esecuzione, manutenzione ed esercizio delle opere realizzate per finalità di bonifica e di preservazione idraulica. Pertanto, la relazione tra il consorzio e tali beni, avente titolo nella legge, non può essere relegata nell’alveo della mera detenzione, ovvero nella generica disponibilità materiale della cosa. Che non si tratti di mera detenzione, ma piuttosto di possesso qualificato dal titolo, è confermato peraltro dalla circostanza che i contributi alla spesa di esecuzione e manutenzione delle opere pubbliche sono considerati esigibili dai consorzi stessi come oneri reali sui fondi dei contribuenti (R.D. n. 215 del 1993, art. 21).
Nello stesso senso la Suprema Corte si era già espressa con Sentenza n. 22904/14, in base alla quale: “in tema d’imposta comunale sugli immobili, i consorzi di bonifica sono concessionari dei beni demaniali loro affidati per l’espletamento della loro attività istituzionale e, quindi, soggetti all’imposta ai sensi della L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 18 – il quale andava a modificare l’art. 3, comma 2, de D.Lgs. 504/1992, aggiungendo il seguente periodo: “Nel caso di concessione su aree demaniali soggetto passivo e’ il concessionario” – anche qualora non siano titolari di un diritto di usufrutto costituito per mezzo di apposito provvedimento amministrativo” (in tal senso anche Cass. 16867/14).
Peraltro, la giurisprudenza di legittimità ha altresì precisato che l’art. 7, comma 1, lett. a) del D.Lgs. n. 504 del 1992, riguarda gli immobili posseduti dallo Stato e dagli altri enti pubblici ivi elencati, tra cui non sono compresi i consorzi di bonifica, ai quali dunque non può essere estesa l’esenzione; detta disposizione, infatti, avendo natura derogatoria di previsioni impositive generali, è di stretta interpretazione ed è quindi insuscettibile di estensione al di là delle ipotesi tipiche disciplinate (in tal senso Cass. civ. Sez. V, Sent., 07-04-2022, n. 11331; Cass. 16/07/2021 n. 20411; Cass., 11 ottobre 2017, n. 23833).
Dunque, è ormai pacifico che il Consorzi di Bonifica, seppure esercitino un’attività di pubblico interesse, siano soggetti passivi IMU, in quanto concessionari di beni demaniali.
I Consorzi di bonifica, tuttavia, possono comunque godere dell’esenzione accordata agli immobili classificati o classificabili nella categoria catastale E.
E’ ben possibile, anzi, altamente probabile, che idrovore ed altri beni strumentali all’attività di tali enti, proprio in quanto destinati allo svolgimento di una pubblica funzione, risultino accatastati in categoria E; categoria in cui vengono censiti appunto gli immobili appartenenti a categorie particolari a uso pubblico o di interesse collettivo, con conseguente inveramento della fattispecie di esenzione espressamente prevista dal Legislatore proprio per i “fabbricati classificati o classificabili nelle categorie catastali da E/1 a E/9”.
La Cassazione recentemente è stata chiamata a pronunciarsi proprio al riguardo, su di un ricorso proposto dal Consorzio di bonifica Centro – Saline Pescara Alento contro il Comune di Loreto Aprutino (PE), il quale nel 2016 aveva emesso nei suoi riguardi un avviso di accertamento ICI per l’annualità 2011, a carico di un immobile che nel 2011 risultava accatastato in categoria E/3 (costruzioni e fabbricati per speciali esigenze pubbliche) e che, solo successivamente veniva inserito in categoria D.
Ebbene, con Sentenza n. 29523 del 22/10/2021, ha precisato che l’inciso “ ‘i fabbricati classificati o classificabili nelle categorie da E/1 a E/9’ deve essere letto nel senso che l’esenzione si riferisce ai fabbricati così classificati oppure a quelli non ancora iscritti in catasto, ma nondimeno così classificabili”, aggiungendo “che per il periodo in cui non sono stati ancora classificati, sono esenti da imposta se sussistono, per il medesimo periodo, i presupposti per la loro iscrizione nelle categorie indicate. Di contro, l’esenzione non si applica agli immobili che siano stati classificati in una categoria diversa da quelle indicate con le sigle da E/3 a E/9 ad iniziativa del contribuente, che non può, ai fini della suddetta esenzione, invocare in suo favore l’errore, se non nei limiti e con gli effetti temporali propri della variazione della classificazione (Cass., 30 settembre 2019, n. 24279)” (in tal senso anche Cass. 20411 del 16.07.2021). Non solo. La Cassazione precisava poi che tale principio e dunque l’esenzione non trova applicazione solo quando si tratti di variazioni catastali “dovute a ‘correzioni di errori materiali di fatto, anche se sollecitate all’ufficio dal contribuente’ (18023/2004; Cass. n. 15560/2009; Cass. n. 25328/2010)”. Sulla base di tali principi, la Suprema Corte accoglieva il ricorso del Consorzio, in quanto, nel caso di specie:
– era pacifico che l’immobile oggetto dell’impugnato avviso di accertamento era classificato in categoria E/3 nell’anno di imposta di riferimento;
– il successivo accatastamento in categoria D non aveva effetti retroattivi, in quanto non risultava che il precedente classamento fosse stato frutto di un errore materiale.
Qualche mese dopo la pubblicazione della suddetta sentenza, sempre con riguardo all’esenzione accordata agli immobili di categoria E, è stata emessa la sentenza n. 1337 del 04/11/2021 della CTR per il Veneto, chiamata a pronunciarsi sulla legittimità di due avvisi di accertamento IMU per le annualità 2013 e 2014, emessi dal Comune di Portogruaro nei confronti del Consorzio di Bonifica Veneto Orientale, che erano stati impugnati dallo stesso Consorzio, il quale rilevava che nel 2020 l’Agenzia delle Entrare Catasto avesse emanato la Circolare n. 109407 del 5 marzo 2020 che chiariva che le costruzioni destinate esclusivamente alla bonifica, allo scolo ed alla difesa idraulica del territorio, attese le caratteristiche che le contraddistinguono e la particolare destinazione funzionale delle stesse, costituiscono immobili da inserire nella Categoria “E” (Nota della DC SCCPI del 05/03/2020 n. 109407).
Ebbene, proprio in considerazione di tale Circolare, la CTR Veneto accoglieva le tesi del Consorzio, evidenziando che “l’inserimento degli immobili nella Categoria catastale “E”, seppure sia avvenuta nel 2020, per effetto della (…)menzionata Circolare, porta a ritenere che l’Agenzia delle Entrate abbia rilevato la necessità di un preciso inquadramento degli immobili che in alcuni casi risultavano inquadrati in Categorie diverse da quella che sembra invece fosse quella tipica degli immobili costituenti gli impianti utilizzati dai Consorzi e, in sostanza, la Categoria ‘E9’, per i quali sarebbe prevista l’esenzione ex lege”.
Infatti – afferma la CTR Veneto – l’inserimento nella suddetta Categoria catastale è operazione che l’Agenzia ha compiuto perché ha rilevato la permanenza degli immobili in questione in una situazione tipica di quei beni dello Stato che sono al servizio del pubblico e che valgono a soddisfare solo ed esclusivamente un interesse pubblico; e tale inserimento deve considerarsi dotato di efficacia dichiarativa e non costitutiva, nel senso che l’Autorità che ha deciso l’inserimento nella citata Categoria catastale non ha fatto altro che accertare la sussistenza di una determinata situazione, quale già esistente, per cui si è limitata a considerare che tale situazione doveva necessariamente comportare l’inserimento degli immobili in questione nella giusta Categoria catastale, nella quale avrebbero dovuto trovarsi fin da quando i Consorzi sono sorti, ovvero da quando i beni immobili sono stati inseriti nelle varie categorie.
Pertanto la CTR Veneto concludeva affermando che i beni immobili posseduti dal Consorzio di Bonifica Veneto Orientale, ente pubblico che svolge funzioni di pubblica utilità, andassero inquadrati nella Categoria Catastale “E” e che, pertanto, fossero esenti dal pagamento dell’IMU fin dall’origine.
Per la CTR Veneto, dunque, la debenza dell’IMU, per quelle particolari tipologie di immobili che la succitata Circolare dell’Agenzia delle Entrate riconduce alla categoria catastale E, va esclusa con efficacia retroattiva, ovverosia anche con riferimento alle annualità precedenti al 2020.
Non è dato sapere al momento se la sentenza sia stata fatto oggetto di ricorso in Cassazione, pertanto non si sa se il Supremo Collegio aderirà o meno alle conclusioni cui è pervenuto il giudice di merito, rispetto all’efficacia dichiarativa e dunque retroattiva della predetta Circolare.
Ad ogni modo, concludendo, si può sostenere che i Consorzi di Bonifica, in quanto concessionari di aree demaniali, rientrino a pieno titolo tra i soggetti passivi ai fini IMU e che gli stessi possono comunque eventualmente godere dell’esenzione prevista per gli immobili classificati o classificabili in categoria catastale E.
Giuliana Bucchioni
Avvocato in Massa