Cass. civ., sez. V, ord., 15 settembre 2025 n. 25242
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA CIVILE
Composta da
Dott. SOCCI Angelo Matteo – Presidente
Dott. DI PISA Fabio – Consigliere
Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere
Dott. LIBERATI Alessio – Consigliere
Dott. PENTA Andrea – Consigliere Rel.
ha pronunciato la seguente
ORDINANZA INTERLOCUTORIA
sul ricorso 16933/2023 proposto da:
Spa in amministrazione straordinaria, rappresentata e difesa dall’Avv. F. D.L. – ricorrente –
contro
ROMA CAPITALE, rappresentata e difesa dall’Avv. D.R. – controricorrente –
– avverso la sentenza n. 611/2023 emessa dalla CTR Lazio in data 07/02/2023 e non notificata;
udita la relazione della causa svolta dal Consigliere Dott. Andrea Penta;
Svolgimento del processo
- E. Spa in amministrazione straordinaria impugnava la sentenza con la quale la Corte di Giustizia di primo grado di Roma aveva rigettato il suo ricorso avverso l’avviso di accertamento dell’imposta IMU, per l’anno 2015, per l’importo di 241.523,89 euro, oltre sanzioni ed interessi, notificato dal Comune di Roma.
- La CTR del Lazio accoglieva parzialmente il gravame, affermando che l’art. 10, comma 6, D.Lgs. n. 504/1992 andava interpretato in maniera restrittiva, essendo il regime sospensivo riservato esclusivamente agli immobili ricompresi nel fallimento e nella liquidazione coatta amministrativa, laddove nessun riferimento era presente all’amministrazione straordinaria, ma che appariva evidente l’esistenza della condizione di incertezza nell’interpretazione della norma violata, presupposto, quindi, per ritenere non dovute le sanzioni amministrative e gli interessi moratori.
- Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione E. Spa in amministrazione straordinaria sulla base di due motivi. Roma Capitale ha resistito con controricorso.
In prossimità dell’adunanza camerale la ricorrente ha depositato memoria illustrativa.
Motivi della decisione
- Con il primo motivo la ricorrente eccepisce il giudicato esterno in relazione alla sentenza della Commissione Tributaria Regionale per il Lazio n. 1582/03/2022, depositata il 5 aprile 2022 e passata in giudicato in quanto non impugnata, con cui, in rigetto dell’appello proposto da Roma Capitale, era stata confermata la sentenza di primo grado che, a propria volta, aveva annullato l’avviso di accertamento con il quale, sulla scorta dei medesimi presupposti oggetto del presente ricorso, era stato intimato il pagamento dell’IMU relativa all’anno di imposta 2018.
- Con il secondo motivo la ricorrente denuncia, con riferimento all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione ed erronea applicazione degli artt. 10, comma 6, D.Lgs. n. 504/1992, 9, comma 7, D.Lgs. n. 23/2011, 27, 36 e 73, comma 3, D.Lgs. 270/1999 e 12 e 14 preleggi.
- Il secondo motivo pone all’esame di questo Collegio una questione di diritto sulla quale si è in attesa di una pronuncia definitiva da parte della Sezione.
Anche di recente è stato affermato che, in tema di IMU, la procedura di amministrazione straordinaria per le grandi imprese in crisi, disciplinata dal D.Lgs. n. 270 del 1999, non beneficia del regime agevolativo di cui all’art. 10, comma 6, del D.Lgs. n. 504 del 1992, riferito esclusivamente agli immobili compresi nel fallimento e nella liquidazione coatta amministrativa, trattandosi di deroga al regime impositivo generale, da ritenersi di stretta interpretazione e quindi insuscettibile di interpretazione analogica (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 7397 del 15/03/2019; conf. Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 19681 del 11/07/2023).
Si riporta di seguito il passaggio logico che viene posto alla base delle decisioni: “come è noto, con riguardo all’ICI (ma anche all’IMU, che ne ha preso il posto), l’art. 10, comma 6, del D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, prevede che: “6. Per gli immobili compresi nel fallimento o nella liquidazione coatta amministrativa il curatore o il commissario liquidatore, entro novanta giorni dalla data della loro nomina, devono presentare al Comune di ubicazione degli immobili una dichiarazione attestante l’avvio della procedura. Detti soggetti sono, altresì, tenuti al versamento dell’imposta dovuta per il periodo di durata dell’intera procedura concorsuale entro il termine di tre mesi dalla data del decreto di trasferimento degli immobili”; 1.3 ancora, l’art. 36 del D.Lgs. 8 luglio 1999, n. 270, dispone che: “Per quanto non previsto dal presente decreto, si applicano alla procedura di amministrazione straordinaria, in quanto compatibili, le disposizioni sulla liquidazione coatta amministrativa, sostituito al commissario liquidatore il commissario straordinario”;
1.4 secondo la giurisprudenza di questa Corte, dalla piana lettura dell’art. 10, comma 6, del D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (che, peraltro, è cronologicamente antecedente all’art. 36 del D.Lgs. 8 luglio 1999, n. 270), si evince chiaramente che il regime agevolativo è esclusivamente riferito agli immobili compresi nel fallimento e nella liquidazione coatta amministrativa, atteso che nessun riferimento viene fatto alla procedura dell’amministrazione straordinaria; per cui la disciplina, integrando una deroga al regime impositivo generale, è da ritenersi di stretta interpretazione, ai sensi dell’art. 14 disp. prel. cod. civ., e quindi non suscettibile di applicazione analogica; ne consegue l’inapplicabilità dell’art. 10, comma 6, del D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, alla fattispecie in esame, in considerazione delle diverse finalità della procedura dell’amministrazione straordinaria rispetto alle procedure del fallimento e della liquidazione coatta amministrativa (in termini: Cass., Sez. 5°, 15 marzo 2019, n. 7397);
1.5 è il caso di aggiungere che il richiamo (attraverso la tecnica legislativa del “rinvio fisso” – Cass., Sez. 1°, 23 febbraio 2018, n. 4452) alla disciplina del fallimento e della liquidazione coatta amministrativa è rigorosamente finalizzato ad integrare la disciplina speciale dell’amministrazione straordinaria nei limiti delle lacune insite nelle disposizioni dettate dal D.Lgs. 8 luglio 1999, n. 270;
1.6 né rileva che il Tribunale competente abbia dichiarato la cessazione dell’esercizio dell’impresa e disposto la dismissione dei beni per il soddisfacimento dei crediti ammessi al passivo (art. 73 del D.Lgs. 8 luglio 1999, n. 270), atteso che l’eccezionalità dell’art. 10, comma 6, del D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, prescinde dai possibili sbocchi procedurali dell’amministrazione straordinaria;
1.7 aggiungasi, a conferma di tale conclusione, che l’art. 1, comma 768, ultimo periodo, della legge 27 dicembre 2019, n. 160 (“Bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2020 e bilancio pluriennale per il triennio 2020-2022”), in tema di c.d. “nuova IMU”, ha conservato una formulazione similare alla norma previgente, secondo cui: “Per gli immobili compresi nel fallimento o nella liquidazione coatta amministrativa, il curatore o il commissario liquidatore sono tenuti al versamento della tassa dovuta per il periodo di durata dell’intera procedura concorsuale entro il termine di tre mesi dalla data del decreto di trasferimento degli immobili”, ribadendo l’esclusione dal beneficio per le imprese e le società in amministrazione straordinaria;….
A differenza del fallimento, infatti, l’A.S. è principalmente diretta alla conservazione del patrimonio produttivo, mediante prosecuzione, riattivazione o riconversione delle attività imprenditoriali, sotto la gestione del commissario straordinario. Dunque, in questa prima fase non vi sono ragioni per cui il reddito generato dall’impresa in A.S. non venga destinato al pagamento (anche) del tributo comunale.”
Ciò dovrebbe valere, però, sino alla data di pubblicazione del decreto che dichiara la cessazione dell’attività di impresa, perché da quel momento in avanti l’A.S. dev’essere considerata, ad ogni effetto di legge, come procedura concorsuale liquidatoria, alla stregua del fallimento, sia in forza del disposto letterale dell’art. 73, commi 1 e 3, del D.Lgs. n. 270/1999, sia perché esattamente come il fallimento:
(i) si prefigge l’obiettivo della liquidazione definitiva dell’impresa insolvente e non la sua continuazione.
In quest’ottica sembra deporre l’art. 73, comma 3, D.Lgs. n. 270/1999 il quale stabilisce che, a far data dal decreto del Tribunale che dichiara la cessazione dell’esercizio dell’impresa per l’avvenuta esecuzione del programma di cessione, l’a.s. è considerata ad ogni effetto come procedura concorsuale liquidatoria, lasciando così intendere che per volontà della legge è soltanto con l’emanazione di tale provvedimento che si realizza il passaggio dalla fase conservativa a quella liquidatoria e distributiva, assimilabile alla fase di chiusura della procedura fallimentare.
Sulla scia di quest’ultima impostazione, la Sezione, con ordinanza interlocutoria n. 12911 del 10.5.2024, ha disposto il rinvio del procedimento alla pubblica udienza sulla base delle seguenti considerazioni:
“è stata valorizzata dalla giurisprudenza di questa Corte la diversa finalità (conservativa e non liquidatoria) della procedura dell’amministrazione controllata rispetto alle procedure fallimentari e a quelle della liquidazione coatta amministrativa, osservandosi che il richiamo di cui all’art. 36 D.Lgs. 270/1999 (attraverso la tecnica legislativa del rinvio fisso) alla disciplina delle prefate procedure è rigorosamente finalizzato ad integrare la normativa speciale dell’amministrazione straordinaria nei limiti delle lacune in essa insite.
- Secondo l’attuale giurisprudenza di legittimità, la disciplina agevolativa non è applicabile all’amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, ancorché il Tribunale competente abbia dichiarato la dismissione dei beni per il soddisfacimento dei crediti ammessi al passivo (art. 73 D.Lgs. 270/1999), sul presupposto che l’eccezionalità di tali disposizioni prescinderebbe dai possibili sbocchi procedurali dell’amministrazione straordinaria. Confermerebbe detta conclusione, la formulazione dell’art. 1, comma 768, legge 160/2019, in tema di i.m.u..
- Tuttavia, ritenuto che, con il ricorso per cassazione, vengono poste questioni interpretative di potenziale rilievo nomofilattico – concernenti l’art. 10, comma 6 cit. e l’art. 1 comma 768, cit., che in tema di i.c.i ed i.m.u. prevedono che “per gli immobili compresi nel fallimento e nella liquidazione coatta amministrativa il curatore o il commissario liquidatore… sono tenuti al versamento dell’imposta dovuta per il periodo dell’intera procedura concorsuale entro il termine di tre mesi dalla data del decreto di trasferimento degli immobili” -, il collegio ritiene opportuna la rimessione della causa in pubblica udienza, anche in considerazione dell’esigenza di un approfondimento circa le interferenze tra la normativa tributaria e quella concorsuale, laddove nell’ipotesi dell’impresa in amministrazione straordinaria non sia stata disposta o sia cessata la continuazione provvisoria dell’attività imprenditoriale e sia, dunque, iniziata una fase puramente liquidatoria in cui potrebbero mancare flussi di cassa che consentano il pagamento dei debiti prima della realizzazione dell’attivo.
- In particolare, occorre approfondire la questione relativa alla natura agevolativa o meno delle disposizioni in esame, anche alla luce del rinvio specifico di cui all’art. 20 del D.Lgs. n. 270 del 1999 (diverso ed ulteriore rispetto a quello successivo di cui all’art. 36 dello stesso D.Lgs.), nonché accertare se sussista l’esigenza di coordinamento della riscossione di i.c.i. ed i.mu. con la procedura dell’amministrazione straordinaria, nel caso in cui l’azienda sia stata posta in liquidazione (ovvero se sia necessario un ulteriore elemento rispetto alla fase liquidatoria, vale a dire lo stato di insolvenza e di illiquidità, ove dedotta ed accertata).”
Per completezza, va evidenziato che anche di recente Cass., Sez. 5, Sentenza n. 14025 del 26/05/2025, ha ribadito il principio di diritto secondo cui “la disciplina dell’art. 10 D.Lgs. 504/1992, integrando una deroga al regime impositivo generale, è da ritenersi di stretta interpretazione e poiché tale norma fa espresso riferimento al fallimento e alla liquidazione coatta amministrativa, non è possibile farne applicazione analogica ovvero “estensiva” all’amministrazione straordinaria anche allorquando abbia finalità liquidatoria”.
P.Q.M.
Rinvia la causa a nuovo ruolo per le ragioni esposte in parte motiva (fissazione pubblica udienza).
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio tenutasi in data 9 settembre 2025.
Depositato in Cancelleria il 15 settembre 2025.
COMMENTO – L’ordinanza interlocutoria in commento rimette alla pubblica udienza la questione relativa all’applicabilità del regime agevolativo IMU, previsto dall’art. 10, comma 6, D.lgs. 504/1992, alle procedure di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.
La predetta norma stabilisce infatti che “Per gli immobili compresi nel fallimento o nella liquidazione coatta amministrativa il curatore o il commissario liquidatore, entro novanta giorni dalla data della loro nomina, devono presentare al Comune di ubicazione degli immobili una dichiarazione attestante l’avvio della procedura. Detti soggetti sono, altresì, tenuti al versamento dell’imposta dovuta per il periodo di durata dell’intera procedura concorsuale entro il termine di tre mesi dalla data del decreto di trasferimento degli immobili”.
Disposizione analoga è contenuta nell’art. 1, comma 768, Legge 27 dicembre 2019 n. 160, secondo cui “…Per gli immobili compresi nel fallimento o nella liquidazione coatta amministrativa, il curatore o il commissario liquidatore sono tenuti al versamento della tassa dovuta per il periodo di durata dell’intera procedura concorsuale entro il termine di tre mesi dalla data del decreto di trasferimento degli immobili”.
Nessuna menzione, all’interno di tali disposizioni, viene fatta alle procedure di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.
Ciò ha indotto l’indirizzo ad oggi prevalente della giurisprudenza ad escludere la possibilità di un’estensione del regime agevolativo alle procedure di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, stante il carattere eccezionale di tutte le norme agevolative, e la conseguente impossibilità di una loro interpretazione analogica (art. 14 “preleggi” c.c.).
In tal senso si è anche di recente espressa Cass. civ., sez. V, sent., 26 maggio 2025 n. 14025, secondo cui “la disciplina dell’art. 10 D.Lgs. 504/1992, integrando una deroga al regime impositivo generale, è da ritenersi di stretta interpretazione e poiché tale norma fa espresso riferimento al fallimento e alla liquidazione coatta amministrativa, non è possibile farne applicazione analogica ovvero “estensiva” all’amministrazione straordinaria anche allorquando abbia finalità liquidatoria“. In senso analogo anche la precedente Cass. civ., sez. V, ord. 11 luglio 2023 n. 19681.
Il predetto orientamento, oltre che sulla tassatività delle norme tributarie agevolative, fa leva altresì su un argomento di carattere teleologico. Infatti, dal momento che, a differenza del fallimento (oggi: liquidazione giudiziale), l’amministrazione straordinaria è principalmente diretta alla conservazione del patrimonio produttivo, mediante prosecuzione, riattivazione o riconversione delle attività imprenditoriali, sotto la gestione del commissario straordinario, non vi sono ragioni per escludere che il reddito generato dall’impresa in amministrazione giudiziaria venga destinato al pagamento (anche) del tributo IMU. Ciò quanto meno nella prima fase della procedura, ossia fino alla data di pubblicazione del decreto che dichiara la cessazione dell’attività di impresa, il quale apre la fase di liquidazione vera e propria, assimilando l’amministrazione straordinaria alle altre procedure liquidatorie (quali il fallimento o la liquidazione coatta amministrativa).
D’altra parte, tuttavia, l’art. 36 D.lgs. 08 luglio 1999 n. 270, in materia di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, stabilisce che: “Per quanto non previsto dal presente decreto, si applicano alla procedura di amministrazione straordinaria, in quanto compatibili, le disposizioni sulla liquidazione coatta amministrativa, sostituito al commissario liquidatore il commissario straordinario“. Tale disposizione, peraltro cronologicamente successiva all’art. 10, comma 6, D.lgs. 504/1992, sembrerebbe invece quindi consentire un’estensione del regime agevolativo previsto da quest’ultima norma.
Il Collegio ritiene quindi necessario un approfondimento della questione, soprattutto in relazione a quelle procedure di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi nelle quali manchi la fase di prosecuzione dell’attività di impresa e si apra immediatamente la fase liquidatoria.
Per tale motivo, viene disposto un rinvio della causa a nuovo ruolo, con fissazione di pubblica udienza, all’esito della quale la sezione tributaria offrirà una soluzione finalmente univoca in merito a tale problematica.
Avv. Cecilia Domenichini