Cass. civ., Sez. V, Ordinanza, 06 maggio 2026, n. 12963
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA CIVILE
Composta da
Dott. IOFRIDA Giulia – Presidente –
Dott. GALASSO Giovanni – Consigliere –
Dott. LEUZZI Salvatore – Consigliere –
Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –
Dott. D’ALESSANDRO Luigi – Consigliere rel. –
ha pronunciato la seguente
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 20232/2021 R.G. proposto da
A.A., rappresentato e difeso dall’avv. … – ricorrente –
contro
AGENZIA DELLE ENTRATE-RISCOSSIONE, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’avv. … – controricorrente –
avverso la sentenza n. 277/04/2021 della Commissione tributaria regionale della Sicilia, depositata il 13/1/2021.
Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 29 aprile 2026 dal consigliere Luigi D’Alessandro
Svolgimento del processo
- – A.A. impugnò dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Siracusa una cartella di pagamento, emessa a seguito di controllo automatizzato ex artt. 36-bis D.P.R. n. 600 del 1973 e 54-bis D.P.R. n. 633 del 1972, con la quale gli era stato chiesto il versamento di Irap e Irpef dichiarate ma non versate in relazione al periodo d’imposta 2009, oltre sanzioni ed interessi.
- – Il Giudice di prime cure accolse il ricorso sul rilievo che non sussistevano i presupposti del controllo automatizzato, non avendo il contribuente presentato alcuna dichiarazione per l’anno d’imposta 2009.
- – La Commissione tributaria regionale della Sicilia, investita dell’appello dell’Agenzia delle entrate e di quello incidentale condizionato del contribuente, accolse il primo senza pronunciarsi espressamente sul secondo, evidenziando, per quanto ancora interessa in questa sede, – che la dichiarazione dei redditi per l’anno d’imposta 2009 doveva essere stata presentata, essendo stata indicata nella cartella la comunicazione con la quale l’Ufficio impositore aveva portato a conoscenza del contribuente dati ed elementi in suo possesso trattati proprio dal Modello Unico PF/2010, – e che, contrariamente a quanto dedotto dal contribuente, non vi era alcun obbligo di far precedere la notifica della cartella da un avviso bonario ai sensi dell’art. 6, comma 5, legge n. 212 del 2000 dal momento che nella specie non sussistevano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione.
- – Avverso tale ultima pronuncia A.A. ha proposto ricorso per cassazione affidandolo a sei motivi, cui la Riscossione Sicilia Spa (ora Agenzia delle entrate-Riscossione) ha resistito con controricorso, ulteriormente illustrato da memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c.
Motivi della decisione
- – Vanno innanzitutto disattese le eccezioni di inammissibilità del ricorso sollevate dalla controricorrente sia in ragione dell’asserita violazione del canone di autosufficienza del ricorso, sia in ragione dell’asserita conformità alla giurisprudenza di legittimità della decisione del Giudice d’appello sulle questioni di diritto che vengono in rilievo nella controversia.
Quanto alla prima eccezione, essa risulta formulata in modo del tutto apodittico e assertivo, senza neppure indicare le ragioni per le quali il principio di autosufficienza risulterebbe violato; la seconda eccezione è poi smentita da quanto oltre si dirà.
- – Tanto premesso, per ragioni di priorità logica va dapprima esaminato il quarto motivo di ricorso con il quale si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per motivazione apparente poiché essa, in merito alla contestazione attinente alla mancata presentazione della dichiarazione dei redditi per l’anno 2009, si fonda sulla tautologica ed apodittica affermazione secondo cui, atteso che nella cartella di pagamento si sostiene che l’iscrizione a ruolo è derivata da un controllo formale della dichiarazione, non è possibile che il contribuente non l’abbia presentata.
- – Il motivo è infondato.
Secondo la giurisprudenza di questa Corte la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo, quando, benché graficamente esistente, non renda tuttavia percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., sez. un., n. 2223272016; v. anche Cass. n. 1986/2025), oppure allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento (Cass. n. 9105/2017), oppure, ancora, nell’ipotesi in cui le argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuare il ragionamento e di riconoscerlo come giustificazione del decisum (Cass. n. 20112/2009).
Nel caso di specie non ricorre nessuna delle dette ipotesi poiché la motivazione della sentenza impugnata è chiara e comprensibile. Il Giudice d’appello ha infatti ritenuto, sulla base di un ragionamento di tipo presuntivo, che, avendo l’ente impositore proceduto alla liquidazione delle imposte sulla base di dati ed elementi contenuti nel Modello Unico PF/2010, ciò che si desumeva da una comunicazione al contribuente richiamata nella stessa cartella, la dichiarazione per cui è controversia doveva necessariamente essere stata presentata. Al di là della correttezza o meno dell’argomento logico impiegato dalla Corte regionale, il ragionamento da questa seguito per la risoluzione di tale aspetto della controversia non è affatto oscuro, è stato svolto richiamando specificamente le fonti documentali del convincimento, e non presenta profili di contraddittorietà intrinseca tali da impedire di decifrare le ragioni del decisum.
- – Con il quinto motivo, anch’esso da esaminare prioritariamente rispetto agli altri per ragioni di ordine logico, si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per motivazione apparente in ordine al profilo del mancato preventivo invio del cd. avviso bonario di cui all’art. 6, comma 5, legge n. 212 del 2000. Secondo il ricorrente la motivazione della sentenza sul punto si risolve in un’asserzione apodittica, dal momento che il Giudice d’appello ha affermato che non sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione – e, di conseguenza, non sussistono le condizioni per applicabilità dell’invocato art. 6, comma 5, cit. – pur non avendo mai proceduto all’esame diretto della dichiarazione e pur non avendo indicato gli elementi dai quali ha tratto il proprio convincimento sul punto.
- – Il motivo è infondato.
Va premesso che l’art. 6, comma 5, legge n. 212 del 2000, vigente ratione temporis, non impone l’obbligo del contraddittorio preventivo in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, ma solo quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, situazione che non ricorre quando la cartella sia stata emessa in ragione del mero mancato pagamento di quanto risultante dalla dichiarazione, sicché in tale ipotesi non è dovuta comunicazione di irregolarità, né, in ogni caso, dalla omissione di detta comunicazione può derivare la non debenza o la riduzione delle sanzioni e degli interessi di cui all’art. 2, comma 2, del D.Lgs. n. 462 del 1997, vigente ratione temporis (Cass. n. 18163/2025; Cass. n. 18405/2021).
Quanto alla ripartizione degli oneri probatori, è stato peraltro precisato che grava sul contribuente l’onere di indicare i presupposti (incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione) per l’invio obbligatorio della comunicazione di irregolarità (in questi termini Cass. n. 33625/2025).
L’esposto assetto degli oneri probatori in materia esclude che la sentenza impugnata sia affetta dal vizio denunciato nel motivo in esame giacché, in mancanza di prova della sussistenza di incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, ciò che appunto si è verificato nel caso in esame secondo la stessa prospettazione del ricorrente, la norma di cui all’art. 6, comma 5, legge n. 212 del 2000 non può trovare applicazione: soluzione interpretativa, questa, a cui nel caso in esame si è correttamente attenuto il Giudice d’appello con una motivazione logica e rispettosa dei menzionati criteri di riparto della prova. In altri termini, non essendo emerse nel caso in esame incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione – incertezze la cui sussistenza sarebbe stato onere del contribuente provare ma che quest’ultimo, pacificamente, non ha provato – non poteva che escludersi l’obbligo dell’Ufficio del previo invio di una comunicazione di irregolarità.
La critica sviluppata dal ricorrente – muovendo dall’erroneo presupposto che sia l’Ufficio ad avere l’onere di provare l’insussistenza di incertezze su aspetti rilevanti della decisione, onere in mancanza del cui assolvimento dovrebbe applicarsi la disposizione di cui all’art. 6, comma 5, cit. – va dunque disattesa.
- – Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la violazione dell’art. 115 c.p.c. per avere la sentenza impugnata deciso sulla base di prove mai prodotte dalle parti. In particolare, secondo il ricorrente la Corte regionale ha ritenuto che la dichiarazione dei redditi per l’anno 2009 fosse stata presentata, pur in assenza di prove di tale circostanza.
- – Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 2697 c.c. perché la sentenza impugnata ha ritenuto che fosse stata presentata la dichiarazione dei redditi per l’anno 2009 fondando la propria decisione sul punto su mere allegazioni dell’agente della riscossione, così violando la distribuzione degli oneri probatori quale stabiliti dalla disposizione codicistica da ultimo citata, che costituisce regola finale di giudizio nelle ipotesi in cui il fatto controverso rimanga incerto.
- – Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione degli artt. 2727 e 2729 c.c. poiché la sentenza impugnata ha ritenuto di poter desumere l’avvenuta presentazione della dichiarazione fiscale da una presunzione del tutto inidonea allo scopo siccome priva del carattere della gravità.
- – Il terzo motivo è fondato, con conseguente assorbimento degli altri due, che gravitano intorno alla medesima questione.
9.1. – Va in primo luogo respinta l’eccezione di inammissibilità del motivo formulata dalla controricorrente sul rilievo che la censura, ricondotta dal contribuente al n. 3 dell’art. 360 c.p.c., denuncia un vizio inquadrabile nella diversa ipotesi di cui al n. 4 dello stesso articolo. Al di là della considerazione che l’indicazione, nella rubrica del motivo, di un erroneo paradigma censorio non è di per sé causa di inammissibilità del mezzo, essendo ben possibile una sua riqualificazione da parte del Collegio (v. Cass. sez. un., n. 17931/2013; Cass. n. 759/2025), il motivo qui in esame è stato correttamente formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., avendo il ricorrente dedotto la violazione delle norme che presiedono alla prova presuntiva (in tal senso v. Cass. n. 21762/2025).
9.2. – Deve pure escludersi, contrariamente a quanto dedotto dalla controricorrente, che il motivo, riguardando esclusivamente la posizione dell’ente impositivo, e lamentando circostanze che vanno al di là della competenza dell’esattore, limitata alla notificazione della cartella, sia inammissibile.
Sul punto è sufficiente osservare richiamare il disposto dell’art. 39 del D.Lgs. n. 112 del 1999, a mente del quale “Il concessionario, nelle liti promosse contro di lui che non riguardano esclusivamente la regolarità o la validità degli atti esecutivi, deve chiamare in causa l’ente creditore interessato; in mancanza, risponde delle conseguenze della lite”.
Pertanto, se l’azione del contribuente è svolta direttamente nei confronti dell’ente creditore, il concessionario è vincolato alla decisione del giudice nella sua qualità di adiectus solutionis causa (v. Cass. n. 21222 del 2006); se la medesima azione è svolta nei confronti del concessionario, questi, se non vuole rispondere dell’esito eventualmente sfavorevole della lite, deve chiamare in causa l’ente titolare del diritto di credito. In ogni caso, l’aver il contribuente individuato nell’uno o nell’altro il legittimato passivo nei cui confronti dirigere la propria impugnazione non determina l’inammissibilità della domanda, ma può comportare la chiamata in causa dell’ente creditore nell’ipotesi di azione svolta avverso il concessionario, onere che, tuttavia, grava su quest’ultimo, senza che il giudice adito debba ordinare l’integrazione del contraddittorio (Cass. n. 2570/2017).
9.3. – Ciò posto, si osserva che sul punto controverso la CTR ha affermato che “la cartella di pagamento, di cui è causa, è stata emessa a seguito di controllo automatizzato, ex art. 36-bis, D.P.R. n.600/73, e riporta l’indicazione della comunicazione N. (Omissis), con la quale l’Ufficio impositore ha portato a conoscenza del contribuente dati ed elementi in suo possesso, fra i quali quelli recati dal Modello Unico PF/2010, presentato per il periodo d’imposta 2009”; per poi concludere che “Nell’ipotesi prospettata dal contribuente ed accolta dal primo decidente, di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, non si vede come avrebbe l’Ufficio potuto attivare il controllo automatizzato, ai sensi dell’art. 36-bis D.P.R. n.600/73”.
Quello compiuto dai giudici d’appello è, come già accennato, un ragionamento presuntivo; ma trattasi di un ragionamento presuntivo del tutto scorretto in quanto pone come fatto noto, da cui dovrebbe in ipotesi ricavarsi in via inferenziale il fatto ignoto e controverso, una circostanza che è tutt’altro che pacifica tra le parti, e che si risolve, in buona sostanza, in una supposta comunicazione dell’ente creditore, peraltro neppure versata in atti, ma semplicemente richiamata nella stessa cartella che costituisce oggetto del contendere.
La Corte regionale ha costruito il suo ragionamento presuntivo assumendo come base di partenza dello stesso un fatto che ha ritenuto provato, in definitiva, da una dichiarazione di una delle parti in causa, così violando il principio secondo il quale un documento proveniente dalla parte che voglia giovarsene non può costituire prova in favore della stessa né determina inversione dell’onere probatorio, nel caso in cui la parte contro la quale esso è prodotto contesti la pretesa azionata (così, in motivazione, Cass. n. 829072016; v. anche Cass. n. 21288/2025).
Ma, anche a prescindere dalla questione della prova del fatto noto, e venendo al nucleo fondamentale della censura oggetto del presente scrutinio, ciò che risulta carente nel ragionamento inferenziale del Giudice d’appello è, con tutta evidenza, il carattere di gravità della presunzione dallo stesso impiegata, dovendosi escludere che la dichiarazione del creditore, richiamata in un atto di un adiectus solutionis causa qual è l’agente della riscossione, consenta di ritenere sussistenti con elevato grado di probabilità, sulla base dell’id quod plerumque accidit, i presupposti di fatto su cui la pretesa creditoria si fonda.
Si impone, pertanto, un nuovo accertamento, che dovrà essere compiuto dal giudice del rinvio tenendo conto che spetta all’amministrazione finanziaria, quale soggetto che fa valere il diritto di credito, e anche in virtù del principio di vicinanza della prova, dimostrare la presentazione della dichiarazione fiscale da parte del contribuente, che costituisce presupposto (contestato) dell’accertamento automatizzato per cui è causa, non potendo pretendersi che sia il destinatario della pretesa a dover dare la prova di un fatto negativo.
- – L’accoglimento del terzo motivo di ricorso comporta l’assorbimento anche del sesto, con il quale il ricorrente ha dedotto, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per aver omesso di pronunciarsi sui motivi dell’appello incidentale condizionato.
- – Il ricorso va dunque accolto in relazione al terzo motivo, assorbiti i primi due e il sesto e rigettati gli altri, con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia in diversa composizione, che provvederà al riesame dell’appello, tenendo conto del principio di diritto enunciato da questa Corte, nonché a liquidare le spese del presente giudizio di legittimità.
P.Q.M.
La Corte accoglie il terzo motivo di ricorso, assorbiti i primi due e il sesto e rigettati gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, che provvederà anche in ordine alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.
Conclusione
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 29 aprile 2026
Depositato in Cancelleria il 6 maggio 2026.
MASSIMA: Ai fini dell’applicazione dell’art. 6, comma 5, L. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente), l’obbligo di previo contraddittorio mediante comunicazione di irregolarità sussiste solo in presenza di incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione; incombe sul contribuente l’onere di allegare e provare la sussistenza di tali incertezze, sicché, in difetto, deve escludersi l’obbligo dell’Ufficio di inviare il cd. avviso bonario anche nel caso di liquidazione automatizzata delle imposte dichiarate e non versate.