Cass. civ., sez. V, ord., 9 aprile 2026 n. 9000
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA CIVILE
Composta da:
Dott. CANDIA Ugo – Presidente
Dott. BALSAMO Milena – Consigliere
Dott. LIBERATI Alessio – Consigliere Rel.
Dott. LIBRI Margherita – Consigliere
Dott. ROMANO Carmela – Consigliere
ha pronunciato la seguente
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 24478/2020 R.G. proposto da:
A.A., rappresentato e difeso dall’avvocato …………….. ricorrente
contro
COMUNE DI BARI, rappresentato e difeso dall’avvocato ……………. Controricorrente
avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della PUGLIA, in BARI n. 3446/2019 depositata il 16/12/2019.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/03/2026 dal Consigliere ALESSIO LIBERATI.
Svolgimento del processo
- Il contribuente è titolare della ditta individuale “C.b.b. di A.A.”, svolgente l’attività di gestione di un complesso botanico situato nei pressi della città di Bari.
Il medesimo contribuente ha avviato altresì un’attività agrituristica ristrutturando e realizzando i manufatti necessari sulla base di regolari titoli edilizi, con lavori protrattisi fino al 2014. Ottenuta l’agibilità nel febbraio 2014, ha presentato nel luglio 2014 la SCIA per l’attività agrituristica e la denuncia sanitaria alla ASL. Nel marzo 2015 ha poi presentato la denuncia di variazione ai fini TARI, includendo le nuove superfici (964 mq) e pagando la tassa dalla data di effettiva operatività delle strutture.
- Il Comune di Bari ha notificato nel 2015 tre avvisi di accertamento relativi agli anni 2009-2014, contestando maggiori superfici imponibili ai fini del tributo sui rifiuti.
- Il contribuente ha proposto impugnazione, che è stata parzialmente accolta dalla CTP di Bari con sentenza n. 3161/2016.
- È stato indi interposto appello da ambo le parti.
- La Commissione Tributaria Regionale di Bari, con sentenza n.3446/2019 del 16.12.2019, ha rigettato l’appello principale proposto dal ricorrente avverso la sentenza resa dalla CTP ed accolto quello incidentale del Comune di Bari, ritenendo che fosse stato accertato che l’attività di ristorazione e somministrazione, avviata già nel 2004 e prevalente rispetto a quella agricola, occupava l’intera superficie disponibile e non solo pochi metri quadrati, come sostenuto dal contribuente, e che lo stesso non avesse fornito prove adeguate a sostegno della propria tesi. Inoltre, ha ritenuto che il contribuente non avesse dimostrato i presupposti per l’esenzione o l’esclusione dalla tassa sui rifiuti, né una gestione dei rifiuti agricoli tale da superare la presunzione di produzione di rifiuti urbani, anche alla luce dell’assimilazione operata dal Comune. Di conseguenza, è stata confermata la tassazione sull’intera superficie.
- Avverso la suddetta sentenza di gravame parte contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a sette motivi, cui ha resistito con controricorso l’amministrazione comunale.
- Successivamente ambedue le parti hanno depositato memoria illustrativa.
Motivi della decisione
- In via preliminare il controricorrente eccepisce (reiterando in memoria la eccezione) la inammissibilità del ricorso per violazione del principio di autosufficienza e in ragione del fatto che le censure sarebbero finalizzate a superare la ricostruzione in fatto operata dal giudice del gravame. Tali censure saranno analizzate con riferimento agli specifici motivi, non potendosi ammettere una contestazione globale e generica con riferimento all’intero ricorso.
Anche le eccezioni contenute in memoria, con cui si contesta l’inammissibilità ex art. 360 bis c.p.c., non meritano accoglimento, in quanto generiche e onnicomprensive: l’inammissibilità del motivo per inidoneità dello stesso a superare orientamenti consolidati va valutata con riferimento alle singole censure, previa specificazione delle ragioni, e non con generica censura.
- I motivi nn. 1, 3 e 4 vanno trattati congiuntamente, stante la connessione.
- Con il primo motivo di ricorso, si deduce la nullità della sentenza per violazione dell’art. 115, primo comma, c.p.c., e dell’art. 1, comma secondo, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4; in relazione all’applicazione della tassa sui rifiuti per gli anni dal 2009 al 2014, sul complesso botanico, il contribuente aveva eccepito l’inapplicabilità della tassa, tra l’altro, sui manufatti destinati ad attività di ricezione agrituristica, in quanto finiti di realizzare nel 2014, individuando precisamente tali cespiti (struttura per ospitalità agrituristica e 2 gazebi) nei propri atti e producendo la documentazione urbanistica, edilizia e sanitaria relativa agli interventi, ma la Commissione Tributaria Regionale non ha considerato adeguatamente la circostanza per la ritenuta mancanza di adeguata documentazione, nonostante lo stesso Comune avesse ammesso che gli interventi all’uopo posti in essere si riferivano proprio ai manufatti concernenti la ricettività agrituristica, mostrando, così di non aver contestato la circostanza, con la conseguenza, quindi, che la sentenza sarebbe contrastante con il principio della non contestazione, di cui all’art. 115 c.p. c., applicabile nel processo tributario ai sensi dell’art. 1, comma 2, del D.Lgs. n. 546/ 1992.
- Con il terzo motivo di ricorso, si lamenta invece la violazione e/o la falsa applicazione dell’art. 2729, primo comma, c.c., degli artt. 62, comma 1, 63 e 65 D.Lgs. n.507/1993, dell’art. 14, commi 3, 5 e 9, D.L.n.201/2011, conv.l.n.214/2011, dell’art. 1, commi 641, 642 e 646, l. n 147/2013, in relazione all’art.360, primo comma, num.3, c.p.c.
In particolare, si denuncia la violazione delle norme sulle presunzioni (art. 2729 c.c.), contestando che la CTR abbia confermato la tassazione sull’intero complesso sulla base di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. Il contribuente rileva, nello specifico, che la CTR ha erroneamente qualificato come principale l’attività di ristorazione, nonostante dalla visura camerale risulti primaria l’attività vivaistica e solo secondaria quella di somministrazione. Inoltre, viene contestato il rilievo attribuito al codice ATECO indicato nelle dichiarazioni dei redditi, definito frutto di un errore del consulente e comunque recessivo rispetto al Registro delle Imprese. Secondo il ricorrente, la ricostruzione dei giudici è illogica, poiché presume che già dal 2009 l’intero complesso botanico fosse destinato alla ristorazione, senza prove che le strutture agrituristiche fossero allora esistenti e operative, essendo state ultimate solo nel 2014.
- Con il quarto motivo di ricorso, si deduce infine la nullità della sentenza per violazione dell’art. 116 c.p.c., ex art.360, primo comma, n. 4, c.p.c.
La censura riguarda dunque l’erronea valutazione delle prove sull’attività prevalente del contribuente. Secondo il ricorrente, la CTR ha illegittimamente attribuito prevalenza al codice ATECO indicato nelle dichiarazioni dei redditi, trascurando le risultanze del Registro delle Imprese, che ha valore di pubblicità legale e indicava come attività primaria la cura e manutenzione del paesaggio. L’indicazione del codice attività in dichiarazione fiscale, priva di specifica valenza probatoria, non avrebbe potuto prevalere su un documento assistito da presunzione legale. In tal modo, la CTR avrebbe violato i limiti del prudente apprezzamento delle prove e adottato una valutazione illogica, ritenendo prevalente la ristorazione rispetto all’attività vivaistica propria di un centro botanico.
- I motivi nn. 1, 3 e 4 devono ritenersi fondati.
6.1. La imposizione è derivata da una valutazione dell’amministrazione che ha preso in considerazione un esame parcellizzato delle distinte parti dell’immobile, basato su indizi non gravi, né precisi e non concordanti e soprattutto mancante di una valutazione complessiva, così formulando un ragionamento fondato sulla scomposizione atomistica degli elementi di fatto, in contrasto con quella agevolmente enucleabile dal loro complesso (in giurisprudenza, tra le tante Cass. 19253/2025). In sostanza, non ha considerato le evidenze della visura camerale (avendo invece preso in considerazione il solo dato catastale) in cui l’attività di ristorazione era considerata secondaria, e perciò sottoponendo a tassazione sin dall’anno 2009 tutti i 964 mq considerandoli come area adibita a ristorazione connessa ad un’attività agrituristica, le cui infrastrutture sono state indicate come essere state terminate nell’anno 2014, e basandosi dunque sull’erroneo presupposto, malamente desunto ed in contrasto con il dato del successivo ampliamento immobiliare di cui pure ha dato atto (esaminando l’appello incidentale del Comune), che i locali fossero preesistenti al 2014 ed adibiti a ristorazione per la complessiva superficie – dato determinante ai fini che qui interessano – sin dall’anno 2009, senza quindi verificare la compatibilità della struttura con la natura dell’attività negli anni di imposta oggetto di tassazione.
Vi è stato, dunque, da parte del giudice di gravame, un erroneo uso del meccanismo presuntivo nella propria argomentazione.
6.2. I motivi risultano dunque fondati.
- Con il secondo motivo di ricorso, si deduce la violazione dell’art. 2697 c.c., in relazione agli artt. 62, comma primo, secondo e terzo, e 70, comma primo, del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, 14, comma terzo, del D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, convertito con L. 22 dicembre 2011, n. 2014. e l, comma 641, della L. 27 dicembre 2013, n. 147, in relazione all’art. 360. comma primo, n. 3, c.p.c.
7.1. Il contribuente contesta che la CTR ha posto a carico del contribuente un onere di denuncia per inutilizzabilità dell’area con riferimento a superfici relative a manufatti ancora da realizzare (nella specie finiti di realizzare nel 2014), laddove detto onere opera per manufatti esistenti e che nella specie il Comune non aveva dimostrato l’esistenza dei manufatti nei periodi di imposta considerati (dal 2009).
7.2. Il motivo è infondato.
7.3. La CTR ha argomentato che il contribuente non aveva denunciato gli spazi ed i locali effettivamente occupati, in violazione dell’art. 7 del D.Lgs. 507/1973, in coincidenza con i lavori di ristrutturazione ed ampliamento dell’azienda, aggiungendo che l’esenzione dalla tassazione è subordinata alla presentazione di una idonea documentazione atta a dimostrare le condizioni per usufruire dell’esenzione.
In sostanza, la CTR si è riferita a spazi e locali in linea con la previsione dell’art. 70, che ha ad oggetto la denuncia dei locali ed aree tassabili, che non risultano viceversa oggetto del relativo obbligo comunicativo.
Risulta allora chiaro che la CTR ha reputato oggetto denuncia anche l’area scoperta, in linea con la previsione dell’art. 70 d.ls. 507 del 1993 e l’esclusione della tassa per inutilizzabilità del bene subordinata alla denuncia di cui all’art. 62, comma 2, D.Lgs. citato.
7.4. Il motivo non merita accoglimento.
- Con il quinto motivo di ricorso, il ricorrente contesta la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 62, commi 2 e 3, 65, comma primo, e 70 del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, 14, commi 3, 9, 33 e 34, del D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, l, commi 641, 646, 649 e 660, della L. 27 dicembre 2013, n. 147, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.
Si denuncia, nello specifico, la violazione delle norme su esenzioni ed obblighi dichiarativi TARSU/TARI, contestando che la CTR abbia negato l’esclusione dalla tassa per le superfici vivaistiche sul presupposto della loro mancata indicazione nella denuncia originaria o di variazione. Secondo il ricorrente, la denuncia sui rifiuti ha natura di mera dichiarazione di scienza, emendabile e integrabile anche in sede contenziosa, e non può precludere la possibilità di dimostrare giudizialmente l’esistenza di superfici esenti. Impedire tale prova violerebbe il principio di capacità contributiva e quello “chi inquina paga”, poiché la tassazione deve essere commisurata alla reale attitudine dei locali a produrre rifiuti, senza che una omissione formale comporti il pagamento di un tributo non dovuto.
8.1. La censura non merita accoglimento.
8.2. Va rammentato che la dichiarazione infedele costituisce di per sé ipotesi sanzionatoria, il che esclude in radice la possibilità di una correzione tardiva prospettata addirittura in sede giurisdizionale: questa Corte ha già affermato in tema di TARSU (ma il principio può essere esteso anche alla TARI e alla TARES), che il D.Lgs. n. 507 del 1993 consente al contribuente di limitarsi a denunciare le sole variazioni intervenute successivamente alla presentazione della dichiarazione originaria, senza dover rinnovare la propria dichiarazione anno per anno. Tuttavia, qualora l’originaria denunzia sia stata incompleta, infedele oppure omessa, l’obbligo di formularla si rinnova annualmente, in quanto ad ogni anno solare corrisponde un’obbligazione tributaria, con la conseguenza che l’inottemperanza a tale obbligo, sanzionata dall’art. 76 del citato decreto, comporta l’applicazione della sanzione anche per gli anni successivi al primo. D’altro canto, la protratta inottemperanza all’obbligo di presentare la denuncia non provoca la decadenza, per decorso del tempo, del potere del Comune di accertare le superfici non dichiarate che continuino ad essere occupate o detenute, ovvero gli altri elementi costituenti il presupposto della tassa (Cass. 08/10/2019, n. 25063 (Rv. 655406 – 01)).
Ed anche (Cass. 9913/23): “Solo se il contribuente ha presentato la denuncia o la variazione, potrà integrare, in caso di contestazione, in via stragiudiziale ovvero anche in giudizio, la prova della effettiva destinazione dei locali”.
8.3. In altre parole, vi è necessità di una dichiarazione ex ante, che opera il futuro (Cass. 12898/2025): “il rilievo svolto dal giudice del gravame (“non possono … valere per il 2014 le dichiarazioni della parte e le valutazioni poste in essere dal Comune in anni successivi”) è conforme ai principi di diritto espressi dalla Corte, in quanto si è rilevato che mentre il difetto della dichiarazione non può che essere sanato (solo) per il futuro – a riguardo, dunque, degli anni di imposta non ancora scaduti – (solo) l’avvenuta presentazione della dichiarazione ne legittima l’integrazione, in caso di contestazione, in via stragiudiziale ovvero anche in giudizio (Cass., 1 febbraio 2024, n. 2993; Cass., 13 aprile 2023, n. 9913; Cass., 23 maggio 2022, n. 16641)”.
8.4. Il motivo va conseguentemente rigettato.
- Anche i motivi nn. 6 e 7 possono essere trattati congiuntamente.
- Con il sesto motivo di ricorso, si lamenta da parte ricorrente la nullità della sentenza per violazione dell’art. 57 D.Lgs. n. 546/1992, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.4 c.p.c.; il Comune di Bari avrebbe introdotto solo in appello una nuova eccezione, relativa all’assimilazione dei rifiuti agricoli a quelli urbani. Tale argomentazione non era stata sollevata nel giudizio di primo grado, ma la CTR l’ha comunque recepita, fondando su di essa la decisione e addossando al contribuente l’onere di provare la tipologia dei rifiuti prodotti. Secondo il ricorrente, si tratterebbe quindi di una “nova” inammissibile che il giudice d’appello avrebbe dovuto rilevare d’ufficio; pertanto, l’esenzione per le superfici vivaistiche avrebbe dovuto essere riconosciuta, non potendo la tassazione fondarsi su una difesa tardivamente introdotta.
- Con il settimo motivo di ricorso, si contesta, in ultimo, la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 62, comma 3, del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, 14, comma 10, del D.L. 06 dicembre 2011, n. 201, l, comma 649, della L. 27 dicembre 2013, n. 147, del Regolamento del Comune di Bari per l’applicazione della TARSU, approvato con Delibera del C.C. n. 2006/00152 dell’8 dicembre 2006,4 , comma primo, lett. f) e 10, comma 2, le t. b), del Regolamento del Comune di Bari per l’applicazione del TARES, approvato con Delibera del C.C. n. 2013/00057 del 3 ottobre 2013,4, comma primo, lett. f) e 10, comma 2, lett. b), del Regolamento del Comune di Bari per l’applicazione della TA.RI., approvato con Delibera del C.C. n. 2014/00040 del 5 settembre 2014, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.
11.1. La censura contesta, in sostanza, l’errore della CTR nell’aver ritenuto che l’assimilazione dei rifiuti agricoli a quelli urbani comporti automaticamente la tassabilità delle superfici vivaistiche. Il ricorrente evidenzia che gli stessi regolamenti comunali TARES e TARI prevedono specifiche esclusioni per sfalci, potature e altri residui agricoli naturali non pericolosi, che costituiscono l’unica tipologia di materiali prodotta nelle serre e nei locali dell’orto botanico. Viene inoltre richiamato il regolamento TARSU del 2006, che già escludeva le aree verdi scoperte dalla tassazione. Di conseguenza, l’assimilazione non può prevalere sulle esenzioni espressamente previste, rendendo illegittima la tassazione delle superfici destinate all’attività botanica.
- Gli ultimi due motivi risultano infondati.
12.1. Contrariamente a quanto affermato dalla parte ricorrente, la CTR ha ritenuto, con appezzamento fattuale non sindacabile, non dimostrate le condizioni di esonero, ivi compreso lo smaltimento, fondando la propria decisione in riferimento ai parametri stabiliti dalla normativa in vigore, assumendo che non sono stati difatti depositati i moduli e i formulari necessari per dimostrare l’adempimento, che è richiesto per fruire del beneficio, e reputando non sufficiente l’affermazione che i rifiuti agricoli possono per loro natura essere riutilizzati nella normale pratica agricola.
- In conclusione, il ricorso va accolto limitatamente ai motivi n.1, 3 e 4, rigettati i restanti, e la sentenza impugnata va cassata, con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, che provvederà anche in ordine alle spese di legittimità.
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione e cassa la sentenza impugnata, con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia in diversa composizione, che provvederà anche in ordine alle spese di legittimità.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12 marzo 2026.
Depositato in Cancelleria il 9 aprile 2026.
COMMENTO REDAZIONALE – In accoglimento del ricorso per Cassazione proposto dal contribuente, viene ritenuto illegittimo l’avviso di accertamento IMU che, in un’ipotesi di attività cd. “mista” di gestione di un complesso botanico e attività agrituristica, aveva ritenuto prevalente la ristorazione rispetto all’attività vivaistica sulla base di presunzioni carenti dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.
In particolare, si censura che l’Amministrazione comunale abbia preso in considerazione un esame parcellizzato delle distinte parti dell’immobile, senza una valutazione complessiva, considerando unicamente le risultanze catastali, e non anche quelle della visura camerale, dalle quali emergeva che l’attività di ristorazione fosse considerata secondaria.
E’ quindi illegittimo l’avviso di accertamento che sottopone a tassazione l’intera superficie dell’immobile, considerandola indistintamente come area adibita a ristorazione connessa ad un’attività agrituristica, le cui infrastrutture risultavano invece terminate solo nel corso di successive annualità di imposta.
Ciò tanto più alla luce del fatto che anche l’Amministrazione comunale aveva riconosciuto che le strutture necessarie per l’attività di agriturismo erano state completate in un’annualità di imposta successiva a quella controversa mediante l’avviso di accertamento impugnato, con conseguente applicabilità del principio di non contestazione sancito all’art. 115 c.p.c. (applicabile anche al processo tributario in forza del generale rinvio di cui all’art. 1, comma 2, D.lgs. 546/1992).