Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Milano, sez. IX, 17 gennaio 2025 n. 178
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI PRIMO GRADO DI MILANO
NONA SEZIONE
riunita in udienza il 20/11/2024 alleD ore 10:00 con la seguente composizione collegiale:
REGGIONI MARA, – Presidente e Relatore
SALVO MICHELE, – Giudice
MIETTO MASSIMO, – Giudice
in data 20/11/2024 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
– sul ricorso n. 1715/2024 depositato il 22/03/2024
proposto da
(…) Difeso da (…) ed elettivamente domiciliato presso (…)
contro
(…) Difeso da F. T. – (…) ed elettivamente domiciliato presso ….@lecco.pecavvocati.it
Avente ad oggetto l’impugnazione di:
– DINIEGO AUTOT. TARI 2022
a seguito di discussione in camera di consiglio e visto il dispositivo n. 1687/2024 depositato il 20/11/2024
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: In via principale – Accertare e dichiarare illegittimo e/o infondato sia in fatto che in diritto per le motivazioni in atti il diniego del 02.02.24 opposto dal Comune di Cinisello Balsamo all’istanza di riesame in autotutela promossa dalla ricorrente ad oggetto l’avviso di accertamento n. (…) del 15.12.23 e per l’effetto annullarlo; – Con vittoria di spese e compensi, da liquidarsi a favore dell’avv. Toni Ross Galasso che si dichiara procuratore antistatario
Resistente/Appellato: dichiarare inammissibile o comunque rigettare il ricorso avversario in quanto infondato in fatto e diritto per le ragioni in atti.
In via subordinata rideterminare l’imposta dovuta dalla contribuente alla luce delle emergenze di causa, condannando quest’ultima al relativo versamento oltre alle corrispondenti sanzioni ed interessi.
Con vittoria di spese e competenze professionali maggiorate del rimborso spese forfettario (15%), IVA (22%) e Cpa (4%) se dovute come per legge.
Svolgimento del processo
(…) Srl impugna il diniego di autotutela emesso dal Comune di (…) in data 02/02/2024 in relazione all’avviso di accertamento n. (…).
Il Comune notificava a (…) avviso di accertamento in data 18/12/2023, avente ad oggetto il mancato pagamento TARI per gli anni d’imposta dal 2018 al 2022;
In data 22 gennaio 2024, la società presentava istanza di riesame in autotutela (doc. 2 allegato da Parte Ricorrente) al Comune di (…) per ottenere lo sgravio del citato avviso di accertamento assumendo che:
– l’oggetto sociale dell’attività d’impresa era” l’esercizio e l’organizzazione di attività sportive dilettantistiche, compresa l’attività didattica, la formazione, la preparazione e la gestione di attività sportive riconosciute”;
– che l’immobile, per una superficie totale di mq 1763 mq in cui veniva esercitata la suddetta attività era utilizzato come palestra, di cui solo 455 mq non dedicati all’uso esclusivo di attività sportiva;
– che la risoluzione del Ministero delle Finanze n. 3398/94 aveva confermato l’intassabilità delle aree destinate esclusivamente allo svolgimento dell’attività sportiva, in quanto su di essa non può esservi produzione di rifiuti;
3) Il Comune di (…), con pec del 02 febbraio 2024, rigettava tale istanza di riesame;
Parte Ricorrente impugna il diniego sostenendo che le motivazioni addotte dal Comune risultano assolutamente infondate ed illegittime oltre che lesive dell’interesse generale dei contribuenti. Afferma che l’immobile ha una superficie totale di 1.763 mq, di cui solo mq 455 non dedicati all’uso esclusivo di attività sportiva.
Il Comune nel proprio regolamento TARI, approvato con Delib. del 16 luglio 2020, prevede espressamente, ai sensi dell’art. 8 lettera d), che” non sono soggetti all’applicazione della Tassa le superfici degli impianti sportivi, siano essi ubicati in aree scoperte che in locali destinati al solo esercizio di attività sportiva, ferma restando l’imponibilità delle superfici destinate ad usi diversi quali spogliatoi, servizi igienici, uffici, biglietterie, gradinate e simili”.
Il Contribuente afferma di non comprendere, quindi, perché il Comune di (…) ora disapplichi totalmente quanto costantemente deliberato nei propri regolamenti, tassando l’intera metratura dell’immobile in uso alla ricorrente, nonostante solo 455 mq non siano destinati all’uso esclusivo di attività sportiva.
Assume che tali importi non sarebbero dovuti poiché riferiti ad aree esenti ciò in violazione degli artt. 97 e 53 Costituzione che sancisce il principio generale di imparzialità e correttezza della PA e l’obbligo di non esporre il contribuente al pagamento di un’imposta illegittima e non corrispondente al regolare concetto di capacità contributiva.
Sostiene che il diniego opposto dal Comune all’istanza di riesame presentata dalla Ricorrente dovrà essere annullato non solo a tutela del singolo contribuente che oggi agisce ma a tutela di un interesse generale dei contribuenti che operano oggi nel suo stesso settore e/o che, in futuro, intendessero esercitare a Cinisello la medesima attività d’impresa.
Afferma che il rifiuto, risulta assolutamente illegittimo perché addirittura contrario alla stessa normativa dettata dall’Ente resistente per la disciplina e riscossione della TARI dei propri contribuenti
Inoltre, nella rideterminazione del quantum sulla metratura corretta, l’Ente convenuto dovrà dichiarare che (…) non è legittimato passivo Tari per il periodo dall’agosto 2022 al 31 dicembre 2022, in quanto, in data 29.07.22, la ricorrente sottoscriveva contratto di affitto d’azienda con subentro nell’attività di terzo soggetto, (…).
Chiede In via principale:
– Accertare e dichiarare illegittimo e/o infondato sia in fatto che in diritto per le motivazioni in atti il diniego del 02.02.24 opposto dal Comune di (…) all’istanza di riesame in autotutela promossa dalla ricorrente ad oggetto l’avviso di accertamento n. (…) del 15.12.23 e per l’effetto annullarlo;
– Con vittoria di spese e compensi, da liquidarsi a favore dell’avv. (…) che si dichiara procuratore antistatario
Controdeduce il Comune affermando la pacifica tassabilità di aree anche solo potenzialmente produttive di rifiuti conferibili. Quanto alla successione nella detenzione dei locali, la disciplina del tributo ancora(va) la legittimazione passiva a quello, tra i due soggetti, che ne avesse mantenuto il possesso per un periodo superiore a mesi sei (nella specie: la contribuente); quanto alle sanzioni, l’Amministrazione comunale faceva osservare che, nell’atto impositivo oggetto della richiesta di riesame, era già stato applicato il c.d. “cumulo giuridico” delle sanzioni irrogate per ciascuna annualità, senza conseguentemente comminare una sanzione piena per ognuna di esse.
Il Comune eccepisce (i) inammissibilità del ricorso avverso il diniego di autotutela. Richiama la Corte Suprema secondo la quale “si deve escludere che la proposizione dell’istanza di autotutela possa esonerare il contribuente dalla proposizione del ricorso al giudice tributario per l’impugnazione dell’atto impositivo entro il termine perentorio di cui all’art. 21 del D.Lgs. n. 546 del 1992” (ex multis, Cass. Civ., 2437/2024) giacché il pur ammesso ricorso avverso tale ulteriore provvedimento dell’ente impositore non può in alcun modo sostituirsi all’impugnazione dell’atto impositivo “originario”, laddove i termini per tale opzione processuale risultino ancora pendenti come nel caso di specie.
Assume che il Ricorrente non possa scegliere a proprio piacimento a quale espressione della PA opporsi secondo una valutazione soggettiva, questo costituirebbe un abuso processuale.
Rileva (ii) una ulteriore inammissibilità del ricorso che nei fatti, si risolve in una vera e propria censura legata al merito dell’attività impositiva, in proposito la giurisprudenza è granitica nel sostenere che lo strumento attivato dalla società contribuente non può esser impiegato “per contestare la fondatezza della pretesa tributaria, atteso che, altrimenti, si avrebbe un’indebita sostituzione del giudice nell’attività amministrativa o un’inammissibile controversia sulla legittimità di un atto impositivo ormai definitivo” Cfr., ex multis, Cass. Civ., 11/05/2021, n. 12440.
L’istanza di riesame “non è un mezzo di protezione sostitutivo dei rimedi giurisdizionali messi a disposizione del contribuente per contestare la pretesa fiscale” Cfr., ex multis, Cass. Civ., 14/10/2021, n. 24652.
Sottolinea che solo nel ricorso introduttivo (e, dunque, inammissibilmente) la ricorrente svolge un qualche laconico ed assertivo accenno ad un più generale interesse degli esercenti la sua medesima attività a veder correttamente applicata la normativa regolamentare che la stessa invoca.
Sostiene infine l’Ente (iii) l’infondatezza sostanziale del ricorso. Infondatezza di merito sia per ciò che attiene la superficie ritenuta esente sia con riferimento all’assenza di titolarità passiva al prelievo per il (solo) anno 2022.
Afferma tra l’altro il Comune che le deroghe non sono automatiche, ma devono essere di volta in volta dedotte “nella denuncia originaria” o in quella “di variazione” ed accertate con un procedimento amministrativo, la cui conclusione deve essere basata su elementi obiettivi direttamente rilevabili o su idonea documentazione (ex multis, Cass. 9309/2003 – Cass. 14470/2000)”
Il 2 comma di quello stesso art. 8 del Regolamento invocato dalla Ricorrente stabilisce che, l’uso sportivo “esclusivo” da questa eccepito, avrebbe dovuto esser “indicato, a pena di decadenza, nella dichiarazione originaria o di variazione ed esser riscontrabile in base ad elementi obiettivi, precisi e concordanti”.
Quanto alla soggezione ad imposta sottolinea che qualsiasi variazione soggettiva non solo deve essere debitamente denunziata, ma deve perdurare per un lasso temporale superiore al semestre (cfr. art. 6, 6 comma Regolamento Comunale). Evidenzia che il documento prodotto non risulta esser stato né registrato al competente Ufficio dell’Agenzia delle Entrate né iscritto presso il Registro Imprese per gli effetti di cui all’art. 2193 c.c. Tale documento risulta pertanto del tutto inopponibile all’ente impositore.
Chiede In via principale: dichiarare inammissibile o comunque rigettare il ricorso in quanto infondato in fatto e diritto;
In via subordinata: la rideterminazione dell’imposta dovuta dalla contribuente alla luce delle emergenze di causa, condannando quest’ultima al relativo versamento oltre alle corrispondenti sanzioni ed interessi. Con vittoria di spese di giudizio.
Con memorie aggiunte il ricorrente insiste nelle sue pretese in particolare sull’eccezione di inammissibilità del ricorso eccepisce violazione art. 10 L. n. 212 del 2000, come modificato dal D.Lgs. n. 219 del 2023.
Sottolinea che il diniego all’istanza di autotutela è atto sempre autonomamente impugnabile, in questo senso Cassazione Civile ordinanza n. 24803/21.
Anche per gli atti divenuti definitivi per mancata opposizione, il nuovo articolo 10-quater, comma 1, L. n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), come delineato dal D.Lgs. n. 219 del 2023, dispone l’obbligo di annullamento da parte dell’ufficio in sede di autotutela obbligatoria se detti atti risultano manifestamente illegittimi perché rientranti nelle casistiche elencate alle lettere da a) a g) del comma 1 stesso: errore di persona; errore di calcolo; errore d’individuazione del tributo; errore materiale del contribuente, facilmente riconoscibile dall’Amministrazione finanziaria; errore sul presupposto d’imposta; mancata considerazione di pagamenti di imposta regolarmente eseguiti; mancanza di documentazione successivamente sanata, non oltre i termini decadenziali eventualmente previsti.
Quando, pertanto, l’errore commesso dalla P.A. nell’elevazione del tributo rientra in una delle sopraindicate categorie, in sede di autotutela ha l’obbligo di annullarlo in tutto o in parte. Laddove non vi provveda, il contribuente è legittimato ad agire in giudizio impugnando il diniego e potendo nuovamente far valere la manifesta illegittimità del tributo, anche se l’atto impositivo non sia stato impugnato nei termini di legge.
Nei casi disciplinati dall’art. 10 quater, il ricorso contro il diniego di autotutela non potrà che riguardare il “merito” della tassazione.
Il Comune con memorie aggiunte ribadisce quanto sostenuto nelle controdeduzioni e confuta quanto affermato da parte Ricorrente.
Nella pubblica udienza odierna, all’esito della discussione, presente parte Ricorrente, la causa passa in decisione.
Motivi della decisione
I vizi invocati dal Ricorrente avrebbero dovuto essere posti a base dell’impugnazione dell’atto impositivo, ai fini di fare valere in quella sede le medesime ragioni addotte ora quali motivi di gravame avverso l’originaria pretesa del Comune.
L’avviso di accertamento veniva, notificato in data 18/12/2023, il che automaticamente significa che il termine per la tempestiva proposizione del corrispondente ricorso ai sensi dell’art. 21 del D.Lgs. n. 546 del 1992 sarebbe spirato il 16/02/2024.
In data 22.01.2024 la società presentava istanza di riesame in autotutela volta alla rimozione dell’atto e dalla quale non emerge un diverso e più generale interesse pubblico all’ottenimento di tale risultato.
Il Comune di (…) con pec del 02 febbraio 2024 (a termini per il ricorso ancora pendenti), rigettava l’istanza di riesame in autotutela promossa dal Contribuente.
Il 16.02.2024 l’atto impositivo diveniva definitivo e in data 21/3/2024 il Contribuente impugnava il provvedimento di diniego di autotutela.
Secondo l’orientamento costante della Corte di Cassazione dal quale non vi è motivo di discostarsi:” il sindacato giurisdizionale sull’impugnato diniego, espresso o tacito, di autotutela può riguardare soltanto eventuali profili di illegittimità del rifiuto dell’amministrazione finanziaria, in relazione alle ragioni di rilevante interesse generale che giustificano l’esercizio di tale potere, e non la fondatezza della pretesa tributaria, atteso che, altrimenti, si avrebbe un’indebita sostituzione del giudice nell’attività amministrativa o un’inammissibile controversia sulla legittimità di un atto impositivo ormai definitivo (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 20 febbraio 2015, n. 3442; Cass., Sez. 5^, 28 marzo 2018, n. 7616; Cass., Sez. 5^, 24 agosto 2018, n. 21146; Cass., Sez. 5^, 26 settembre 2019, n. 24032; Cass., Sez. 5^, 4 dicembre 2020, n. 27806; Cass., Sez. 6^-5, 16 marzo 2021, n. 7378; Cass., Sez. 6^-5, 4 novembre 2021, n. 31574; Cass., Sez. 5^, 7 marzo 2022,n.7318; Cass.,Sez. 5, Ordinanza n. 37332 del 2022;Cass. 5, Ordinanza n. 8596 del 2023) in particolare, si è precisato che il sindacato del giudice tributario sul provvedimento di diniego dell’annullamento dell’atto tributario divenuto definitivo è consentito, ma nei limiti dell’accertamento della ricorrenza di ragioni di rilevante interesse generale dell’Amministrazione finanziaria alla rimozione dell’atto, originarie o sopravvenute, dovendo invece escludersi che possa essere accolta l’impugnazione del provvedimento di diniego proposta dal contribuente il quale contesti vizi dell’atto impositivo per tutelare un interesse proprio ed esclusivo” (Cass. sez. V, 7.3.2022, n. 7318);
pertanto, si deve escludere che la proposizione dell’istanza di autotutela possa esonerare il contribuente dalla proposizione del ricorso al giudice tributario per l’impugnazione dell’atto impositivo entro il termine perentorio dell’art. 21, comma 1, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546……. “(sent. n. 2437/2024).
L’autotutela obbligatoria, poi, è un istituto di natura eccezionale, volto a porre rimedio ai casi di “manifesta illegittimità dell’atto o dell’imposizione”, rilevabile con immediatezza e senza necessità di complessa istruttoria. Da ciò consegue che vizi deducibili mediante l’impugnazione del diniego della medesima, fissati dall’art. 10 quater della L. n. 212 del 2000, sono tipici e tassativi e come tali devono essere interpretati, senza giungere a rendere l’istituto della autotutela un surrogato delle vie ordinarie di impugnazione.
All’interno dei casi tipizzati dalla legge non rientrano le doglianze paventate dal Ricorrente, le quali, per il tenore e per l’ampiezza delle medesime, avrebbero dovuto essere poste a base dell’impugnazione del provvedimento impositivo entro il termine di legge, cosa che non è avvenuta.
Il ricorso è pertanto respinto.
La relativa novità della riforma dell’istituto dell’autotutela tributaria, nonché le caratteristiche dell’attività svolta dal Ricorrente costituiscono eccezionali ragioni che determinano la compensazione delle spese di giudizio.
P.Q.M.
La Corte respinge il ricorso. Spese di giudizio compensate.
Milano, il 20 novembre 2024.
COMMENTO REDAZIONALE – In data 18 dicembre 2023 veniva notificato alla società contribuente un avviso di accertamento TARI relativo alle annualità comprese tra il 2018 e il 2022.
In data 22 gennaio 2024 la società contribuente presentava al Comune impositore un’istanza di annullamento in autotutela, che tuttavia veniva respinta con provvedimento notificato mediante comunicazione di posta elettronica certificata il 02 febbraio 2024.
La società contribuente ometteva l’impugnazione dell’avviso di accertamento, che diveniva quindi definitivo in data 16 febbraio 2024, mentre in data 21 marzo 2024 impugnava tempestivamente il provvedimento di diniego dell’annullamento in autotutela.
Il Comune impositore eccepiva l’inammissibilità del ricorso, sostenendo che le relative doglianze avrebbero dovuto essere sollevate mediante impugnazione dell’originario avviso di accertamento TARI.
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Milano accoglie tale rilievo e respinge il ricorso della società contribuente, sul presupposto che l’istituto dell’autotutela obbligatoria, disciplinato dall’art. 10-quater Legge 212/2000 (così come aggiunto dall’art. 1, comma 1, D.lgs. 219/2023), abbia carattere eccezionale e non possa essere esteso oltre i casi tipici e tassativi in esso considerati. Il predetto istituto è finalizzato alla rimozione di vizi dell’atto tributario che appaiono evidenti ictu oculi, mentre non si presta a valutazioni articolate e complesse, anche sotto il profilo istruttorio, quali quelle sollevate nel caso di specie dalla contribuente che, pertanto, avrebbe dovuto farle valere mediante la proposizione di un ricorso tributario avverso l’originario avviso di accertamento.
Viene quindi confermato il principio, già statuito anteriormente alla riforma dell’istituto dell’autotutela operato dal Legislatore del 2023, secondo cui il sindacato giurisdizionale sul diniego, espresso o tacito, di autotutela può riguardare soltanto eventuali profili di illegittimità del rifiuto dell’Amministrazione finanziaria, in relazione alle ragioni di rilevante interesse generale che giustificano l’esercizio di tale potere, mentre non può riguardare la fondatezza della pretesa tributaria, posto che, in caso contrario, si verificherebbe un’indebita sostituzione del giudice nell’attività amministrativa o un’inammissibile controversia sulla legittimità di un atto impositivo ormai definitivo.