Cass. civ., sez. VI-5, ord., 18 maggio 2021 n. 13421
Svolgimento del processo
La Commissione tributaria provinciale di Latina, con sentenza n. 1542/16, sez. 3, accoglieva il ricorso proposto da M.G. avverso l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) per ICI 2009.
Avverso detta decisione il Comune di Latina proponeva appello innanzi alla CTR Lazio, sez. dist. Latina, che, con sentenza 5918/18/2018, rigettava l’impugnazione confermando l’orientamento espresso dal giudice di primo grado.
Avverso la detta sentenza ha proposto ricorso per Cassazione il Comune di Latina sulla base di un motivo.
La contribuente non ha resistito con controricorso.
La causa è stata discussa in camera di consiglio ai sensi dell’art. 380 bis c.p.c..
Motivi della decisione
Con l’unico motivo di ricorso il Comune di Latina censura la sentenza impugnata sotto il profilo dell’omessa motivazione, oltre che per violazione della L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 161, in combinato con il D.Lgs. n. 504 del 1991, art. 10, comma 4, per avere ritenuto tardiva nel 2015 l’emissione dell’avviso di accertamento ICI per omessa dichiarazione per l’anno 2009.
Invero la rubrica del motivo in esame risulta prospettata sia sotto il profilo della violazione di legge che di quella di omessa motivazione ma, in realtà, il motivo si incentra esclusivamente sulla questione di diritto relativa alla tempestività della notifica dell’avviso di accertamento al fine di evitare la decadenza quinquennale.
In ragione di ciò il motivo può ritenersi ammissibile anche alla luce della giurisprudenza delle Sezioni Unite di questa Corte che hanno chiarito che in materia di ricorso per cassazione, il fatto che un singolo motivo sia articolato in più profili di doglianza, ciascuno dei quali avrebbe potuto essere prospettato come un autonomo motivo, non costituisce, di per sé, ragione d’inammissibilità dell’impugnazione, dovendosi ritenere sufficiente, ai fini dell’ammissibilità del ricorso, che la sua formulazione permetta di cogliere con chiarezza le doglianze prospettate onde consentirne, se necessario, l’esame separato esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate in motivi diversi, singolarmente numerati.(Cass. SU n. 9100 del 2015, vedi anche Cass. n. 8915 del 2018).
Il motivo fondato.
Nel caso di specie l’avviso di accertamento riguarda l’omessa dichiarazione ICI per l’annualità 2009.
La sentenza impugnata ha accertato in fatto che ” l’immobile è nel possesso del contribuente da ben prima del (OMISSIS)” da ciò ha desunto che il termine di decadenza per l’emissione dell’accertamento comunale decorresse dal (OMISSIS) e si compisse quindi nel termine quinquennale scadente il (OMISSIS). Tale decisione non risulta del tutto conforme a quanto recentemente affermato da questa Corte che ha statuito che in tema d’ICI, ai fini dell’individuazione del “dies a quo” del termine quinquennale di decadenza del potere di accertamento da parte degli enti locali, previsto dalla L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 161, occorre distinguere l’ipotesi di omesso versamento dell’imposta (in relazione alla quale deve farsi riferimento al termine entro cui il tributo avrebbe dovuto essere pagato) da quella di omessa dichiarazione (in ordine alla quale deve farsi riferimento al termine entro cui avrebbe dovuto essere presentata la dichiarazione omessa). Pertanto, mentre nella prima ipotesi il primo dei cinque anni previsti dalla norma richiamata è quello successivo all’anno oggetto di accertamento e nel corso del quale il maggior tributo avrebbe dovuto essere pagato, nella seconda ipotesi esso coincide, invece, con il secondo anno successivo a quello oggetto di accertamento, atteso che il termine di presentazione della dichiarazione scade l’anno successivo a quello di chiusura del periodo di imposta. (Cass. n. 352 del 2021). Per quanto riguarda il termine di presentazione della dichiarazione ICI, lo stesso è quello previsto dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, il quale nel testo in vigore ratione temporis prevedeva “le persone fisiche e le società (di persone) e le associazioni (…) presentano la dichiarazione (…) tra il 1 maggio ed il 30 giugno ovvero in via telematica entro il 30 settembre dell’anno successivo a quello di chiusura del periodo di imposta”.
Nella fattispecie in esame con l’avviso di accertamento relativo all’anno 2009, veniva contestato alla contribuente l’omesso pagamento e l’omessa dichiarazione ICI relativa alla suddetta annualità di imposta.
Alla luce di quanto sopra l’avviso di accertamento risulta notificato entro il termine di cui alla L. n. 286 del 2006, art. 1, comma 161, decorrendo lo stesso dal secondo anno successivo a quello di accertamento e cioè dal 2011 e scadendo di conseguenza nei cinque anni previsti dalla citata disposizione e cioè il 31.12.2015.
Il ricorso va quindi accolto con conseguente cassazione della sentenza impugnata e sussistendo le condizioni per la pronuncia nel merito si rigetta il ricorso introduttivo del giudizio. Stante la complessità della questione solo recentemente definitivamente chiarita da questa Corte si compensano le spese dell’intero giudizio.
P.Q.M.
Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e decidendo nel merito rigetta il ricorso introduttivo del giudizio; compensa le spese dell’intero giudizio.
Così deciso in Roma, il 23 marzo 2021.
Depositato in Cancelleria il 18 maggio 2021
COMMENTO – La vicenda in commento trae origine dall’impugnazione di un avviso di accertamento ICI per l’anno di imposta 2009, emesso e notificato dal Comune di Latina nell’anno 2015.
Il contribuente eccepiva la decadenza dell’Ente locale dal potere di accertamento, ai sensi dell’art. 10, comma 4, D.lgs. 30 dicembre 1992 n. 504 e dell’art. 1, comma 161, Legge 27 dicembre 2006 n. 296 (cd. “Finanziaria 2007”).
Tale ultima norma stabilisce che gli avvisi di accertamento in rettifica e d’ufficio, relativi ai tributi di competenza degli Enti locali, debbano essere notificati al contribuente, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati. Entro gli stessi termini devono altresì essere irrogate le sanzioni amministrative tributarie, a norma degli artt. 16 e 17 D.lgs. 18 dicembre 1997 n. 472 e successive modificazioni.
La Commissione Tributaria Provinciale di Latina accoglieva il ricorso del contribuente, ritenendo che il termine di decadenza per l’esercizio del potere impositivo relativo all’annualità 2009 fosse spirato il 31 dicembre 2014, con conseguente tardività dell’avviso di accertamento emesso e notificato nel corso dell’anno 2015. Tale decisione trovava conferma anche in secondo grado.
Il Comune di Latina proponeva quindi ricorso per Cassazione, lamentando congiuntamente sia l’omessa motivazione della sentenza impugnata, sia la violazione di legge, in relazione agli artt. 10, comma 4, D.lgs. 504/1992 e 1, comma 161, Legge 296/2006, per aver ritenuto tardiva la notifica dell’avviso di accertamento nel 2015, in relazione ad una omessa dichiarazione ICI per l’annualità di imposta 2009.
Preliminarmente, la Suprema Corte ribadisce come non sia automaticamente causa di inammissibilità del ricorso per Cassazione la proposizione di un unico motivo, contenente in realtà plurimi profili di doglianza, ciascuno dei quali suscettibile di dare luogo ad un autonomo motivo di ricorso per Cassazione. Tale formulazione risulta infatti ammissibile, a condizione che risulti possibile cogliere con chiarezza le doglianze prospettate onde consentirne, se necessario, l’esame separato esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare, se esse fossero state articolate in motivi diversi, singolarmente numerati (si vedano, in tal senso, Cass. civ., Sezioni Unite, 06 maggio 2015 n. 9100; Cass. civ., sez. I, 18 febbraio 2016 n. 3190; Cass. civ., sez. V, 05 ottobre 2016 n. 19910; Cass. civ., sez. V, 13 luglio 2017 n. 17298; Cass. civ., sez. V, ord., 14 marzo 2018 n. 6320; Cass. civ., sez. V, ord., 11 aprile 2018 n. 8915; Cass. civ., sez. V, ord., 05 dicembre 2018 n. 31443; Cass. civ., sez. V, ord., 09 luglio 2020 n. 14558).
Nel merito, il ricorso per Cassazione del Comune di Latina viene ritenuto fondato, proprio perché l’avviso di accertamento contestato riguardava una omessa dichiarazione relativa all’annualità d’imposta 2009.
Anche sul punto, la decisione in commento conferma quanto già statuito da Cass. civ., sez. V, ord., 13 gennaio 2021 n. 352 in merito al fatto che, per delimitare l’esercizio del potere impositivo degli Enti locali sotto il profilo temporale, è necessario distinguere due diversi dies a quo, dai quali iniziare il computo del termine di decadenza previsto per i tributi locali dall’art. 1, comma 161, Legge 296/2006.
Nel caso in cui il contribuente presenti la dichiarazione ma ometta il versamento, per individuare il dies a quo deve farsi riferimento al termine entro il quale il tributo avrebbe dovuto essere pagato.
In particolare, per quanto riguarda l’ICI, il tributo deve essere versato per “l’anno in corso in due rate delle quali la prima, entro il 16 giugno (…). La seconda rata deve essere versata dal 1° al 16 dicembre, a saldo dell’imposta dovuta per l’intero anno (…)” (art. 10, comma 2, D.lgs. 504/1992). Scadenze analoghe sono fissate anche per l’IMU, per cui è prevista anche la possibilità di pagamento del tributo in un’unica soluzione annuale, con scadenza il 16 giugno (art. 9, comma 3, D.lgs. 14 marzo 2011 n. 23, non modificato in tal senso dall’art. 1, comma 762, Legge 27 dicembre 2019 n. 160).
Diversamente, nel caso in cui il contribuente ometta la presentazione della dichiarazione, per individuare il dies a quo deve farsi riferimento al termine entro il quale egli avrebbe dovuto presentare la predetta dichiarazione.
Ai fini ICI, i soggetti passivi “devono dichiarare gli immobili posseduti nel territorio dello Stato (…) entro il termine della dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui il possesso ha avuto inizio (…) La dichiarazione ha effetto anche per gli anni successivi sempreché non si verifichino modificazioni dei dati ed elementi dichiarati cui consegua un diverso ammontare dell’imposta dovuta; in tal caso il soggetto interessato è tenuto a denunciare nelle forme sopra indicate le modificazioni intervenute, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui le modificazioni si sono verificate” (art. 10, comma 4, D.lgs. 504/1992).
Per quanto concerne l’IMU, “i soggetti passivi devono presentare la dichiarazione entro il 31 dicembre dell’anno successivo a quello in cui il possesso degli immobili ha avuto inizio o sono intervenute variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell’imposta (…). La dichiarazione ha effetto anche per gli anni successivi sempre che non si verifichino modificazioni dei dati ed elementi dichiarati cui consegua un diverso ammontare dell’imposta dovuta” (art. 13, comma 12-ter, D.L. 06 dicembre 2011 n. 201, convertito con modificazioni in Legge 22 dicembre 2011 n. 214). Tale disposizione è stata modificata dall’art. 3-ter, comma 1, D.L. 30 aprile 2019 n. 34, convertito con modificazioni in Legge 28 giugno 2019 n. 58, che ha portato il predetto termine dal 30 giugno al 31 dicembre. La previgente scadenza del “30 giugno dell’anno successivo a quello in cui il possesso degli immobili ha avuto inizio o sono intervenute variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell’imposta” torna invece ad essere applicabile alla nuova disciplina dell’imposta municipale propria (IMU) per effetto dell’art. 1, comma 769, Legge 27 dicembre 2019 n. 160.
Pertanto, nel caso in cui la dichiarazione venga presentata, ma venga omesso il versamento, il primo dei cinque anni previsti dall’art. 1, comma 161, Legge 296/2006 è quello successivo all’anno oggetto di accertamento e nel corso del quale il maggior tributo avrebbe dovuto essere pagato.
Diversamente, nel caso di omessa dichiarazione, il Comune ha un termine più ampio per effettuare l’accertamento del tributo.
Infatti, per quanto riguarda la dichiarazione ICI, il riferimento è all’art. 2 D.P.R. 22 luglio 1998 n. 322 (sulla presentazione della dichiarazione in materia di imposte sui redditi e di IRAP) il quale, nel testo vigente ratione temporis, prevedeva che “le persone fisiche e le società (di persone) o le associazioni (…) presentano la dichiarazione (…) tra il 1° maggio ed il 30 giugno ovvero in via telematica entro il 30 settembre dell’anno successivo a quello di chiusura del periodo di imposta“. Per quanto riguarda l’IMU, è espressamente previsto come termine di presentazione della dichiarazione il 31 dicembre (art. 13, comma 12-ter, D.L. 201/2011) o il 30 giugno (art. 1, comma 769, Legge 160/2019) dell’anno successivo a quello di inizio di possesso o di intervenuta variazione, rilevante ai fini della determinazione dell’imposta.
Tenuto conto di ciò, nei casi di omessa dichiarazione, il primo dei cinque anni previsti dall’art. 1, comma 161, Legge 296/2006 è il secondo anno successivo a quello oggetto di accertamento.
Così, secondo l’esempio riportato dalla già citata pronuncia Cass. civ., sez. V, ord., 13 gennaio 2021 n. 352, se l’anno in cui è iniziato il possesso o è intervenuta la variazione fosse il 2017, la relativa dichiarazione dovrebbe essere presentata nel 2018, con la conseguenza che il primo anno dei cinque previsti per la decadenza dal potere impositivo sarebbe il 2019: di conseguenza, il termine per la notifica dell’avviso di accertamento da parte dell’Ente impositore verrebbe a scadere il 31 dicembre 2023.
Nel caso risolto dall’ordinanza qui in commento, con l’avviso di accertamento relativo all’anno 2009 veniva contestato al contribuente l’omesso pagamento e l’omessa dichiarazione ICI relativa alla suddetta annualità di imposta.
Pertanto, l’avviso di accertamento risultava tempestivamente notificato, dal momento che il termine quinquennale di cui all’art. 1, comma 161, Legge 296/2006 decorreva dal secondo anno successivo a quello di accertamento, e cioè dal 2011, e scadeva di conseguenza nei cinque anni previsti da tale disposizione, ossia il 31 dicembre 2015.
In conclusione, quindi, il ricorso per Cassazione del Comune di Latina trova pieno accoglimento, con affermazione della tempestività e legittimità dell’avviso di accertamento emesso e notificato nel corso dell’anno 2015, con riferimento ad un’omessa dichiarazione relativa all’annualità d’imposta 2009.
Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Suprema Corte respinge quindi il ricorso introduttivo del contribuente, compensando tuttavia le spese dell’intero giudizio, in considerazione della complessità della vicenda, solo di recente chiarita dall’intervento nomofilattico di Cass. civ., sez. V, ord., 13 gennaio 2021 n. 352.
Dott.ssa Cecilia Domenichini
Unicusano-Roma